文 | 河南省温县人民法院 岳崇山 姜章

近年来，我国虚开增值税发票类犯罪多有发生，而对于其中介绍他人虚开发票行为的认定在司法实务界存在诸多意见分歧。笔者认为，对于介绍他人虚开发票的行为在审理时应结合案情，做到具体情况具体分析，注重对中间介绍人的犯罪起意、实施行为和犯罪所得等方面进行综合考量，并对介绍他人虚开发票的行为进行区分，根据行为的危害性来认定介绍人为主犯或从犯，进而定罪处罚，以此做到罪责刑相适应。本文通过论述介绍他人虚开发票行为的法律分析以及意见分歧产生的原因，探究其行为的认定标准。

案情回顾

2015年12月，徐某向左某提出让其找人虚开增值税发票，左某为此找到杨某。杨某答应后，按照徐某提供的公司名称和金额，于2015年12月17日至2016年5月20日以河南省温县5家专业合作社的名义向贵州省8家药业有限公司虚开增值税发票203份，票面金额共计2000万余元。随后，左某将杨某提供的5家农民专业合作社的银行账户及密码提供给徐某，用于制造“资金回流”的假象，逃避税务部门稽查。徐某向左某支付票面金额0.8%的好处费，左某在向杨某支付其中的0.6%后将剩余的0.2%占有。受票公司利用5家合作社虚开的203张发票在税务部门抵扣税款共计261万余元，杨某非法获利11万余元，左某非法获利4万余元。左某于2019年11月29日归案后，其亲属退还违法所得及国家税款损失共计19万余元。

河南省温县人民法院经审理认为，被告人左某在明知开票方和受票方之间没有真实交易的情况下，介绍他人虚开用于抵扣税款的发票，数额巨大，其行为已构成虚开用于抵扣税款发票罪。左某在共同犯罪中系中间介绍人，从犯罪起意、主要行为实施和非法获利方面均起次要作用，可认定为从犯，依法减轻处罚，辩护人辩称左某属于从犯的辩护理由予以采纳。一审法院于2020年7月17日以虚开抵扣税款发票罪判处左某有期徒刑八年，并处罚金人民币10万元。一审宣判后，检察机关提起抗诉，左某提出上诉。

河南省焦作市中级人民法院经审理认为，被告人左某介绍他人虚开增值税发票，并按照票面金额的一定比例获取好处费，在犯罪中起重要、积极作用。因此，左某不应认定为从犯。左某为牟取非法利益，介绍他人虚开用于抵扣税款的增值税发票，数额巨大，其行为已构成虚开抵扣税款发票罪。据此，二审法院于2020年10月30日改判被告人左某有期徒刑十年，并处罚金人民币10万元。

介绍他人虚开发票行为的法律分析

《中华人民共和国刑法》（以下简称《刑法》）第二百零五条第一款规定，虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。该条第三款规定，虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开发票行为之一的。

其中，介绍他人虚开发票的行为是指在开票方和受票方没有实际货物交易的情况下，经介绍人通过联系、沟通等方式使得双方最终开具内容不实的票款以骗取国家抵扣税款或出口退税的行为。

介绍他人虚开发票行为的主观方面表现为故意，包括直接故意和间接故意。直接故意是指介绍人明知开票方和受票方无真实存在的货物交易，仍希望通过介绍，帮助双方开具或者接受票款的心理。间接故意是指介绍人基于对开票方和受票方的了解，可能双方在无真实存在货物交易的情况下，通过放任的心态介绍双方认识，最终促成双方虚开票款的事实。

介绍他人虚开发票行为的客观方面表现为介绍人在开票方和受票方之间进行拉拢、引荐，让双方自行协商达成虚开票款的意思一致，或介绍人通过一方的委托，寻找另外一方，将发票开给指定的受票方，最终实现虚开票款的行为，破坏国家的税收管理秩序。

介绍他人虚开发票行为产生争议的原因

司法实践中，对于“为自己虚开”行为的认定都较为一致，认为其行为构成虚开增值税专用发票罪。“为他人虚开”和“让他人为自己虚开”的对合犯的认定涉及共同犯罪问题，这两种行为都属于必要共犯。对于“介绍他人虚开”的行为则有意见分歧，对于其行为的认定未形成统一的观点。

《刑法》第一编总则第二十五条、第二十六条、第二十七条对于共同犯罪及主犯和从犯进行了规定，第二编分则第二百零五条第三款对于虚开发票行为进行了详细的列明。总则中明确规定了在共同犯罪中起次要或辅助作用的是从犯，而分则中将介绍他人虚开发票行为规定为一种实行行为，就使其失去了辅助的地位，不能按照帮助犯论处。

司法实践中，对此类既有总则规定又有分则具体阐述的犯罪行为的法条适用可能产生分歧。有的仅适用分则中对于介绍他人虚开发票行为的规定，认为是一种独立的实行行为，不以共同犯罪定罪处罚；而有的会结合总则和分则的条款进行综合考量，将介绍他人虚开发票行为认定为共同犯罪，但具体是主犯还是从犯也有不同的看法。

介绍他人虚开发票行为的认定标准探讨

（一）介绍他人虚开发票行为的判定

介绍他人虚开发票行为属于帮助行为。刑法意义上的介绍行为具有媒介性、依存性和对象特定性，是指第三人在从事违法犯罪活动的双方或多方之间，所实施的疏通关系、联系接洽、沟通撮合等应受刑事处罚的行为。因此，介绍他人虚开发票行为本身不具有独立性，在整个虚开税款发票的犯罪过程中居于次要和辅助地位，属于不具有独立性的帮助行为。

针对介绍开票方和受票方结识进行虚开票款犯罪活动的行为人，其追求共同的虚开票款犯罪活动的实现，能够构成共同犯意之下的故意犯罪，可结合介绍人的具体行为综合认定主从犯。对于介绍他人虚开发票行为的犯罪应结合全案案情，综合、灵活地认定该行为的主次作用，通过判断介绍人在共同犯罪中是否是犯意的发起者、犯罪的纠集者，以及在犯罪全程中所起作用的大小来对主从犯的认定进行分析。需要重点考察虚开介绍人是积极主动介绍，还是被动委托介绍；是在受票方和开票方之间积极拉拢、沟通，传递相关犯罪情报，甚至截留款物，还是仅介绍引荐、提供信息。此外，介绍人从中获利多少、占比大小、行为次数等情形亦应纳入考量范围。应根据介绍他人虚开发票行为的事实、性质、情节和社会危害程度，综合考虑虚开发票介绍人在整个犯罪过程中的具体表现，再以此作为定罪量刑的依据。

本案中，一审法院与二审法院关于介绍他人虚开发票行为在认识层面、法律适用及量刑方面的观点不同，凸显了当前审判实践中标准不统一的问题，故笔者将从下文对于介绍他人虚开发票行为的认定标准进行探讨。

（二）具体认定标准探讨

根据司法审判实践来看，对于介绍他人虚开发票的行为难以有统一的衡量标准，应当对介绍人的犯罪起意、实施行为以及犯罪所得进行全面的考量。在审理时结合案情，将介绍行为放在整个虚开票款的过程中来分析和判断其作用大小，做到具体情况具体分析，注重查明中间介绍人是否是主动起意，是否存在积极拉拢、介绍双方认识的行为。同时，参考其非法获利的数额来进行综合认定。

关于犯罪起意。犯意是指犯罪意图或犯罪心理，是犯罪人在实施犯罪行为之前，对自己所要实施的犯罪行为所持的心理态度。犯意是成立犯罪的必要条件，其内容包括故意或者过失。虚开抵扣税款发票罪是典型的故意犯罪，因此，在探究此罪名之下的具体行为的认定时，应结合被告人的犯罪主观方面进行考量。

对于部分虚开发票的介绍人，自己在没有虚开增值税发票的能力或途径的情况下，就主动起意拉拢、介绍具有开具增值税发票资质的双方认识，以促成虚开票款犯罪活动，意图侵占国家税款，此种情形介绍人的主观恶性大，在追究其刑事责任时可认定为主犯。而对于另一部分的介绍人，他们往往是受人所托，听从他人指示或者劝说，在主观上并不是犯意的主动发起人，只是具有一般牟利的犯罪目的，此种情形之下，介绍人的主观恶性较小，不宜认定为主犯。

本案中，左某虽然受徐某邀请后找到杨某开票，但其为促成双方虚开发票的犯罪活动，积极拉拢，最终侵占国家税款，可推定其内心是有实现虚开增值税发票犯罪活动的故意，主观恶性较大。

关于实施行为。实施行为在犯罪构成要件中属于犯罪客观方面，指具有社会危害性应受刑罚处罚的行为，以及由此行为造成的危害社会的结果。司法实践中的主从犯认定不能仅依据犯罪起意是否主动、主观恶性大小一概而论，还应当结合犯罪人的实施行为作进一步判断。

如果经介绍人介绍，开票方和受票方做出虚开票款的行为，那么就构成了共同犯罪。同时，依据介绍人是主动起意，积极拉拢和介绍开具票款的双方认识，介绍人在促成虚开票款的违法犯罪行为中起到决定性作用，应被认定为主犯。而对于另一部分介绍人而言，多是由受票方想通过逃避国家税款牟利，就寻求介绍人的帮助，为其介绍、引荐具有开票资质的开票方，来达到虚开税款发票的目的。此情形下，介绍人并不是主动起意，而是被动地听从他人指示或劝说，从旁侧协助传达、递交材料，对于虚开税款发票的行为不具有决定性作用，只属于辅助性和次要性的作用，其行为应被认定为共同犯罪中的从犯。

本案中，左某作为介绍人，除寻找开票方开具票款的行为之外，还将开票方杨某提供的5家农民专业合作社的银行账户及密码提供给受票方徐某，用于制造“资金回流”假象，逃避税务部门稽查。左某有参与虚开增值税发票犯罪活动的过程，作为实施犯罪活动中的一环将银行账户和密码在开票方和受票方之间转交，客观上促成了虚开增值税发票犯罪的实现，起到决定性作用，应被认定为主犯。

此外，也应将介绍人非法获利金额纳入整体考量范围。犯罪金额是指犯罪人的违法所得数额，即通过实施犯罪行为而实际获得的非法利益的数量。从犯罪人的主观目的而言，虚开票款是为了侵占国家税款，牟取非法利益，而犯罪所得数额的大小正是反映了这一目的的实现程度，对于定罪量刑具有重要意义。

部分介绍人积极拉拢开具票款的双方，进而直接参与非法获利的分成，应当按照主犯进行认定。有的介绍人并不参与虚开票款，而是通过传达或者介绍开具票款的双方，从而获得少量利润分成或固定的中介费用，如果仅据此被认定为主犯，会导致罪责刑失衡。应当注意的是，在确认犯罪人的犯罪所得时除了要看数量，还要关注比重。即衡量犯罪数额方面不能仅依据获得违法所得的实际数额来草率认定，还应当参考犯罪人所获违法所得占整个虚开票款犯罪中全部违法所得的比重。本案中，徐某在虚开增值税发票后，向左某支付票面金额0.8%左右的返点，左某把其中0.6%的返点向杨某支付后将剩余返点占有，公诉机关认定左某非法获利4万余元。可认定左某在虚开增值税发票犯罪活动中实际参与了利润分成。

通过上文阐述，笔者认为，介绍他人虚开发票行为是依附于相关犯罪行为主体之间犯罪合意的达成和犯罪行为的实施而实现，故不应仅仅根据《刑法》第二百零五条第三款的规定就机械地认定为独立的实行行为或主犯。对于被动地受到一方邀请去寻找另一方开具票款的介绍人，构成犯罪的，也可认定为共同犯罪的从犯。

本期封面及目录

《中国审判》杂志2021年第24期

中国审判新闻半月刊·总第286期

编辑/孙敏