预算已死？|会计|斯隆|财务|麦肯锡

文章作者丨商业金融（Business Finance） 2009年5月、6月合刊：Jack Sweeny，慎思行编辑翻译

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预算的

“死亡”讣告

杜邦创造了它，麦肯锡普及了它，德鲁克忽视了它。本文是这个声名狼藉的控制流程姗姗来迟的“死亡”故事。

预算已死。这一点毋庸置疑。我们必须清楚地认识到它就像门钉一样死了，否则，20 世纪的工业管理模式就不会有什么好结果。

当然，我们指的是公司预算，而不是个人预算、家庭预算或其他那些备受推崇、通常表示“计划性收支清单”的预算形式，尽管有些公司可能会觉得这份讣告为时过早，但有些公司可能会说，这份讣告早就该发布了，他们的预算在过去 5 年里已经寿终正寝。(一家瑞典公司声称，他们的预算早在 1972 年就已经过时了。）还有一些公司可能会说，我们上当受骗了，我们成了某个巧舌如簧的激进游说团体的牺牲品，而这伙人正等着在预算的遗产里分一杯羹。

即使如此，我们仍然要说预算已死。这位 87 岁高龄的长者，终于咽下了最后一口气。当然，也有人会据理力争，认为预算的历史更悠久。不过，就本文而言，我们更愿意简洁地发布讣告：“享年 87 岁”—倘若它只存在一半时间，也许会对所有管理层更有裨益。

事实上，有朝一日，会计史学家可能会记住预算，它曾为企业带来了什么，以及它对企业攥得有多紧。这种持久的钳制—指尖的紧握—在管理思想史上罕有其匹，能在如此短的时间、如此广的范围内生根发芽。问世不过 30 年，预算控制的指令已被传播到世界的每一个角落，重塑了不少组织，并为未来几代的财务主管规定了任务（或为他们套上枷锁）。

预算编制对企业的影响到底有多大，可从最近一连串的系统性故障报告中窥见一斑：大量企业公开承认，自家的公司预算及控制流程已全面失效，却仍拒绝放弃其预算编制。

《商业金融》杂志最近的一项调查发现，三分之二的财务主管预计他们 2009 年的预算会在 6 个月内就宣告失效，而 28% 的财务主管表示他们的预算甚至在 2009 年元旦之前就已经失效了。然而，这种预算控制的普遍失效只是一个更大的管理难题的潜台词。

分权最后一把钥匙

20 世纪 50 年代末，当管理思想家彼得·德鲁克开始撰文论述从公司控制型组织（部门和科室组织）向信息型组织（知识专家组织）的转变时，预算控制的做法似乎已经完全脱离了他的视线。或者说，至少在他的著作中，并没有对广泛使用的预算惯例和固定绩效合同可能会如何破坏他对20世纪晚期组织的愿景表示过多的担忧。许多管理学者也是如此，他们的探索很少深入到财务部门，除了极个别的例外情况，几乎都忽略了预算编制。

通用汽车公司董事长兼首席执行官小阿尔弗雷德·斯隆在其著作《我在通用汽车的岁月》（双日出版社，1963 年）中指出，预算编制的目的不是集中权力，而是分散权力。在其回顾了公司近40年的财务流程后，他指出“正是在财务方面，我们找到了分权化与协调控制的最后一个必要关键。其核心理念是：倘若我们拥有评估与判断运营成效的手段，便尽可放心地让实际负责运营的人去全权执行。”

“如果说斯隆主义是建立在分权的基础上，那么它就是牢牢掌控的分权。斯隆打造了一个由‘财务人员’坐镇的强大总部。”约翰·米克尔斯韦特和阿德里安-沃尔德里奇在他们的著作《公司：一个革命性理念的简史》（《现代图书馆编年史》，2003 年）一书中写道。米克尔斯韦特和沃尔德里奇描述了以斯隆为首的十人执行委员会，该委员会下达了集中化的通用汽车公司战略。

研究预算管控替代方案的多部管理学著作作者杰里米·霍普指出，上个世纪的许多管理思想家之所以没有充分认识到预算控制对组织的影响，是因为他们往往不是 “财务人员”，而且随着管理层对企业文化越来越着迷，预算编制的数字可能显得无关紧要。霍普进一步指出，预算编制从最初的状态转变为充斥着固定合同和绩效激励、且不断侵蚀管理体系的工具用了很多年（也许是 30 年）的时间。如今，传统的预算编制迫使各级管理人员致力于实现指定的结果，即使这些结果背后的许多变量超出了他们的控制范围。霍普进一步解释道“如果人们是在完成预算的基础上获得认可和奖励的，那么想要改变任何其他事情都会困难重重。”

10 年前，霍普正是基于这一认识，帮助筹建了 “超越预算圆桌会议”（Beyond Budgeting Round Table，缩写BBRT），这是一个非营利性合作组织，为成员提供共享研究成果和指导框架，旨在帮助企业放弃预算编制。

霍普认为，预算编制仍然是当今几乎所有大型企业管理的核心。当然，追随者的名单也在不断扩大：西南航空、丰田、美国运通、卫报等。虽然瑞典斯德哥尔摩的瑞典商业银行在 20 世纪 70 年代初就放弃了预算编制，但是总体而言，取消预算编制的公司数量仍然相对较少。

霍普认为“我们需要打造更加敏捷、更少官僚、成本更低、让一线而非总部承担更多责任的组织，而传统的预算编制并不适合这种组织。预算编制是一种约束、控制和扼杀系统，它从未为一线赋能，而是中心化运作。”他补充道，互联网也许是当今对传统预算控制的最大威胁，因为它迫使公司最终重新思考如何计划、雇用和激励员工。

在谈到互联网对组织的影响时，著名管理思想家加里·哈默尔喜欢用17世纪末火枪被引入战争时的变化作类比。哈默尔指出，当时的战斗队形设计得既纵深又方阵—这种布局最适合弓箭手作战。“最终，这些阵型的规模和范围发生了变化，以更好地反映火枪的能力。但这花了整整 100 年的时间。为什么呢？因为必须等到几代老将军‘自然淘汰’后，军事规划者才能真正有效地使用这种新武器。”哈默最近如是说。

时至今日，已经有三代高管成长于预算控制时代。最新一代，即伴随互联网崛起的这一代，将成为最后一代。

预算控制的起源

当会计史学家试图确定预算控制的起源时，杜邦公司和通用汽车公司经常被提到一起。两家公司都可以算得上是会计创新者，更因一段交织的历史而在预算与管理控制史上占据了举足轻重的地位。

1921 年，在杜邦收购通用汽车 23% 的股份后不久，皮埃尔·杜邦成为了通用汽车的总裁，随后开始为公司的财务部门配备杜邦的财务老将。在前面提到的《我在通用汽车的岁月》一书中，斯隆解释了大多数 “绝大多数具体形式的财务控制”是如何由 1921 年初从杜邦空降而来的财务高管唐纳森·布朗引入的。

斯隆在书中写道，1924 年发生了一件事，当时公司的财务委员会指责通用汽车某些部门过度生产汽车。根据斯隆的说法，通用汽车的应对措施是推出一整套开创性的财务控制措施，包括精密的销售预测系统、用于评估业绩的灵活预算以及基于部门业绩的股票激励计划。布朗后来升任公司的首席财务官，并最终接替斯隆担任通用汽车董事长。斯隆写到“当然，我也不能确定我的管理思想有多少来自与同事的交流。我想，思想很少是完全原创的。......我不太喜欢看书。”

如果通用汽车的首席财务官比斯隆更喜欢看书，那么在他来到通用汽车公司后不久出版的一本书很可能会引起有财务头脑的布朗的共鸣。

时任芝加哥大学助理教授的詹姆斯·麦肯锡是第一位将“预算控制”作为整体课题、而非仅聚焦预算或计划局部环节的学者。他的《预算控制》（罗纳德出版社，1922 年）一书被商业史学家认为是第一本将市场预测、计划—执行—反馈回路整合在一起的印刷文献。该书系统论证了预算是管理的主要工具这一理念。麦肯锡在书中解释道“如果要对当前的业务活动进行有效控制，就必须对这些业务活动做出计划，并为组织的各个部门制定绩效标准。于是，部门及次级部门的预算便应运而生……预算不仅是控制当前运营的标尺，更是协调各部门活动的手段。”

然而，麦肯锡似乎也明白，他仔细详述的程序远非完美无缺。在《预算控制》的序言中，他是这样描述这本书的“应该把这本书看作是一次清晰阐述相关问题的努力，而不是提供完整的解决方案的尝试。”此外，他还补充道，“我们很乐意接受建设性的批评意见。”看来，麦肯锡有意为他所宣扬的预算编制程序贴上警示标签—这或许是一份小小的保险单，以便当这些程序不再受青睐时，他的著作仍能自保。

60 多年后，托马斯·约翰逊和罗伯特·卡普兰教授在他们的商业经典著作《相关性已失：管理会计的兴衰》（哈佛商学院出版社，1987 年）中没有提到詹姆斯·麦肯锡或他的著作，但他们提到了一个对预算编制和麦肯锡的遗产都意义重大的时刻。

他们写道：“到 1925 年，今天使用的几乎所有管理会计做法都已形成：劳动力、材料和管理费用的成本账户；现金、收入和资本预算；弹性预算；销售预测；标准成本；差异分析；绩效衡量。......至此，创新的步伐似乎停止了。也许，是因为杜邦和通用汽车等公司开发的公司组织形式在接下来的半个世纪里被证明是许多公司的典范，继续开发创新管理会计程序的动力不复存在。 ”

牛津大学赛德商学院战略学讲师克里斯托弗·麦肯纳认为，成本会计创新“停滞”部分原因是由于诱人的新职业激励机制开始将资源引向别处。“随着对咨询业的深入了解，我们可以看到成本会计师并没有停止研究。正如麦肯纳在《世界上最新的职业：二十世纪的管理咨询》（剑桥大学出版社，2005 年）一书中写道：他们只是将自己的专业领域范围从作为会计师的监控成本转变为作为咨询师的降低成本。”

预算：咨询业的“香饽饽”

詹姆斯·麦肯锡则于 1926 年成立了自己的公司，即詹姆斯·麦肯锡公司（后简称麦肯锡公司）。20 世纪下半叶，随着麦肯锡公司在世界各地开设办事处，它成为国际公认的管理咨询业最顶尖的公司。

麦肯锡早期招募的人员中有一位名叫马文·鲍尔的律师，他最终领导公司长达 17 年之久，被誉为“现代麦肯锡之父”，在他内部出版的《麦肯锡透视》（麦肯锡公司，1979 年）中，鲍尔回忆了麦肯锡—“大麦”—是如何留住公司第一个客户的。

鲍尔写道“1926年，还发生了另外两件值得注意的事情：麦肯锡获得了芝加哥大学商业政策教授的头衔；全国最大的肉类加工企业之一阿莫尔公司的财务委员会决定，公司应该建立预算控制，并授权当时的财务主管威廉—P·海姆菲尔（曾读过《预算控制》一书）聘请麦克担任顾问。......于是，阿莫尔公司成为了詹姆斯·麦肯锡公司的第一个客户。”

在该书中，鲍尔经常流露出他对这位曾经的导师的喜爱之情，同时也强调了麦肯锡关于预算控制的思想如何在未来数年中帮助公司塑造了与客户合作的方式。鲍尔写道“麦肯锡口头上是这样简化这个概念的：‘预算就是一份落实到组织各单元的未来账目的政策声明’这一概念是我们高层管理方法论的起源。”

虽然约翰逊和卡普兰教授指出，杜邦公司和通用汽车公司的会计和预算方法成为了 “许多公司未来 50 年的典范”，但是他们并未解释这套复杂知识的传播是如何发生的，尤其是当斯隆亲自把门时，“造一个更好的捕鼠器，全世界都会来找你 ”这句格言似乎并不适用于复杂的会计程序。这点非常重要，因为通过了解预算控制的起源是如何恰逢其时地成为年轻而饥饿的管理咨询业的 “香饽饽”，就能最好地揭示当今管理层在根除预算控制时所面临的挑战之大，麦肯纳写道“与大多数人的说法相反，詹姆斯·麦肯锡之所以是一位创新者，并不是因为他在成本会计方面的独到技能（尽管这些技能很强），而是因为他在预算控制方面将专业实践制度化。”

麦肯锡公司不是孤例，博思艾伦公司、史蒂文森公司、乔丹和哈里森公司、乔治弗莱公司以及其他许多早期的咨询公司同样把“客户调研—预算落地”做成了可复制的标准流程。正如 20 世纪 20 年代管理咨询的兴起在一定程度上推动了预算控制实践的传播一样，20 世纪 30 年代，随着《格拉斯-斯蒂格尔法案》等新政立法的出台，迫使商业银行放弃内部管理咨询，将市场拱手让给咨询公司，从而进一步加速了预算编制实践的普及。

瓦兰德归还了预算这最后的钥匙

2009年 4 月 29 日，位于瑞典斯德哥尔摩的瑞典商业银行在 2009 年第一季度做了一件全球其他银行很少能做到的事情。该银行公布的净利润好于预期—增长了 21%。考虑到 2009 年前 4 个月倒闭的美国银行比 2008 年全年还要多，该银行的业绩表现较为亮眼。

这家北欧银行是如何在没有政府贷款或施舍的情况下实现盈利的，同时又避免了不断增加的贷款损失，这是银行业分析师们最近一直试图解释的问题。

“他们的组织方式与其他银行截然不同—非常分散，没有像其他银行那样的中央委员会。分行有很大的经营自由，但同时也要对损失负责”，北极证券分析师弗里乔夫·贝伦特如是说，并补充道，瑞典商业银行也是瑞典唯一一家在 20 世纪 90 年代初北欧银行业危机中没有受到政府的援助而幸存下来的银行。

正如贝伦茨的评论所揭示的那样，瑞典商业银行最近的盈利再次引起了人们对其管理理念的关注—该银行喜欢将这种理念称为 “激进分权”，这种管理模式旨在通过消除官僚主义和将责任推向公司的一线来提高组织的灵活性。理念上，它与彼得·德鲁克倡导的“信息型组织”不谋而合；然而，一旦谈到财务在分权中的角色，瑞典商业银行就与绝大多数 20 世纪管理学家分道扬镳。

早在 1972 年，时任瑞典商业银行首席执行官扬·瓦兰德就下令银行财务部门停止编制年度预算，他认为这种做法浪费时间，而且会扼杀银行的一线工作活力。事实上，据说他经常把编制预算称为 “不必要的罪恶”。

斯隆曾宣称预算是他找到的“分权最后一把钥匙”；近 50 年后，瓦兰德又把这把钥匙“还了回去”—在他看来，预算已死。