摘要：黑胶唱片、CD是音像制品，进口有许可证要求，且视物品与货物的不同，其征税、免税标准也不同，是明显的涉税货物或者应税货物，排除国家禁止进出口货物。无论以何理由、借口，将其作为走私国家禁止进出口货物罪的犯罪对象，均于法无据。
一、前言
某中级人民法院判决认定，某被告人从境外购买黑胶唱片及CD等音像制品，通过邮递渠道，以伪报价格等方式走私进境，价值400万余元。判决被告人犯走私国家禁止进出口的货物罪，判处有期徒刑三年，并处罚金若干。这就出现以下问题：如果是低报价格的话，就是应税货物，怎么会禁止进口呢？如果是按限制进口货物的话，那作为应税货物，这两者是否可以共存？还有行为人有些是按个人物品免税邮递的，为什么会变成逃避海关监管之走私行为呢？本文拟从走私犯罪的对象切入，探讨走私犯罪罪名的确定规律、海关法中涉税货物与限制进出口的关系以及合法验放进口印刷品和音像制品被认定为走私犯罪之认定逻辑等。
二、走私国家禁止进出口货物罪的犯罪对象排除了应税货物
刑法第一百五十一条、第一百五十二条所规定的走私武器、弹药罪，走私核材料罪，走私假币罪，走私文物罪，走私贵重金属罪，走私珍贵动物罪、珍贵动物制品罪，走私国家禁止进出口的货物、物品罪，走私淫秽物品罪，走私废物罪以及第三百四十七条所规定的走私毒品罪，这些包括了走私国家禁止进出口的货物、物品罪在内的罪名都是以国家禁止进出口或国家禁止出口货物为犯罪对象的。由于刑法规定的走私罪是行政犯，其犯罪构成条件在刑法中并未完全体现，而由行政法来补充完善构成条件。因此，关于“走私”以及关于国家禁止进出口或国家禁止出口管理属性之规定，均由行政法来规范。
关于“走私”：由《海关法》第八十二条规定了构成条件，在此不作展开。
关于国家禁止进出口或国家禁止出口管理属性：《对外贸易法》是进出口管理领域之基本法。根据《对外贸易法》，我国对于进出口货物的管理属性分为自由进出口（含自动许可进出口）、限制进出口、禁止进出口。《货物进出口管理条例》规定：“属于禁止进口的货物，不得进口”，“属于禁止出口的货物，不得出口”。这种禁止是针对货物本身的，当然对于对外贸易经营者来说就是禁令。对外贸易中的禁令很多，但是对货物本身而言，只有禁止进口、禁止出口。对于刑法第一百五十一条、第一百五十二条、第三百四十七条所规定的犯罪对象之禁止性属性，要根据《对外贸易法》等行政法律以及行政法规来认定、确定。刑法无此权限，也不可能对此作出规定。
例如，刑法第一百五十一条第二款将包括走私贵重金属罪在内的三个走私罪之罪行描述为“走私国家禁止出口的文物、黄金、白银和其他贵重金属或者国家禁止进出口的珍贵动物及其制品”，就前两个罪名而言，表明国家禁止出口的文物才是走私文物罪的对象，禁止出口的黄金、白银和其他贵重金属才是走私贵重金属罪的行为对象，但是这并不意味着刑法规定了文物、黄金、白银和其他贵重金属是禁止出口的，文物、黄金、白银和其他贵重金属是否属于禁止出口，由行政法律、行政法规规定并由授权部门发布，而不是由刑法规定。因此，认定货物是否禁止进口、禁止出口，只能根据现行国家行政法律、行政法规的规定来确定。
由于是关于货物进出口的禁止，“不得进口”“不得出口”的货物不可能有进出口税，即可排除归入应税货物，走私国家禁止进出口货物罪的犯罪对象排除了应税货物。
三、应税货物不可能禁止进出口，不能成为走私国家禁止进出口货物、物品罪的犯罪对象，以应税货物为走私犯罪对象的走私普通货物、物品罪则排除了禁止进出口货物
刑法第一百五十三条规定：“走私本法第一百五十一条、第一百五十二条、第三百四十七条规定以外的货物、物品的，根据情节轻重，分别依照下列规定处罚：......”如前所述，刑法不规定什么是禁止进口、禁止出口，但是刑法条文对不同罪名的划分，是刑法的本职。在上述规定里，刑法明确将分布在三个条文中以国家禁止进出口的货物、物品为走私犯罪对象的罪名排除归入走私普通货物、物品罪。
此外，《海关法》第五十三条规定：“准许进出口的货物、进出境物品，由海关依法征收关税。”《关税法》第二条规定：“中华人民共和国准许进出口的货物、进境物品，由海关依照本法和有关法律、行政法规的规定征收关税。”“依法征收关税”的货物与“由海关依照本法和有关法律、行政法规的规定征收关税”的货物，即应税货物。《海关法》、《关税法》的上述规定将不准许进出口货物排除在应税货物之外。依据《对外贸易法》《货物进出口管理条例》，所谓“准许”既包括了所规定管理属性中的自由进出口，也包括了管理属性中的限制进出口（有许可证的情况下可以进出口），涉税货物是指这两种管理属性的货物。
同时，并非所有自由进出口、限制进出口的货物都要依法征收关税，比如《出口税则》只列明了102项货物有出口关税，而出境物品是不征收关税的。涉税货物、物品实际范围是按照法律、行政法规规定应当由海关征收进口关税的货物、物品或出口关税的货物。因此，以下这些应税货物应当被排除在刑法第一百五十一条、第一百五十二条、第三百四十七条之各项以国家禁止进出口货物、物品为走私犯罪对象的罪名之外：
（一）按照法律、行政法规规定应当由海关征收进口关税的货物、物品。根据《中华人民共和国进出口税则》中的《进口税则》，除了法律、行政法规免征进口税的外，该《进口税则》列明的货物都是由海关征收进口关税的货物。而进境物品则是根据国务院税则委《进境物品关税、增值税、消费税征收办法》，由海关合并征收进口关税、增值税、消费税的物品。
（二）按照法律、行政法规规定应当由海关征收出口关税的货物。根据《中华人民共和国进出口税则》中的《出口税则》，该《出口税则》列明的货物都是由海关征收出口税的货物。目前《出口税则》（2026年版）有102个八位税号的商品列入其中，其中部分出口暂定税率为零。而出境物品无需征收出口税。
以上所述应税货物均不是禁止进出口货物、物品，以其为行为对象触犯的罪名均是走私普通货物、物品罪。
四、应税货物与禁止进出口货物互相排斥，但是并不是非此即彼的关系，其间还有允许进出口的非应税货物
应税货物与禁止进出口货物互相排斥，但是并不是非此即彼。应税货物包括应当征收进出口税的货物，与税有关；而禁止进出口货物包括所有国家规定不得进出口的货物，即便凭许可证进出口的限制进出口货物也不含其中。因而，应税货物与禁止进出口货物是两个完全不同的赛道：
（一）无论是进口应税货物，还是出口应税货物，都是应税货物，与进出口关税有关，与禁止进出口无关；禁止进出口货物不可能是应税货物，与应税货物无关。
（二）所有进出口货物除了应税货物与禁止进出口货物外，还有既不是应税货物，也不是禁止进出口的货物，这一区间的货物用排除法即可判断：根据《进出口税则》，查询有无进出口税，如无，则是排除应税货物；根据法律、行政法规判断其是否属于禁止进出口货物，是禁止进出口的，则排除应税货物。因而，既排除应税货物又排除禁止进出口货物的，则是允许进出口的非应税货物。
质言之，从是否应税货物的角度来看，整个进出口货物实际由三部分组成：第一部分是允许进出口的应税货物；第二部分是不得进出口的禁止进出口货物；第三部分是允许进出口的非应税货物。从这个角度来说，进口黑胶唱片、CD音像制品显然属于第一部分“允许进出口的应税货物”，排除第二部分、第三部分。
五、进口黑胶唱片、CD音像制品是“允许进出口的应税货物”，排除归入走私国家禁止进出口货物、物品罪，其限制进口的属性不影响其应税货物的认定
按照某中院的说法，“以伪报价格等方式走私进境”进口黑胶唱片、CD音像制品，这本身说明当事人进口的是应税货物，企图偷逃应缴税款，那么从定性上能与限制进口许可证件、禁止进口有关吗？
刑法中的走私犯罪以行为对象作为犯罪构成条件之一，以走私犯罪对象区分此罪与彼罪。因而，区分行为对象是否属于应税货物、是否属于禁止进出口货物，十分关键、十分必要。应税的，归入走私普通货物、物品罪；国家禁止进出口的，根据不同的禁止进口、禁止出口的对象，来确定罪名。比如，固体废物，国家禁止进口，一旦走私进口，达到刑法、司法解释规定的应当追究刑事责任的标准，则构成走私废物罪；来自疫区的冻品，国家禁止进口，构成走私并达到刑法、司法解释规定的应当追究刑事责任的标准，则构成走私国家禁止进出口的货物、物品罪；芯片、存储卡，属于应税货物，走私进口达到刑法、司法解释规定的“数额较大”或“一年三次入刑”应当追究刑事责任的标准，则构成走私普通货物、物品罪。同样，黑胶唱片、CD音像制品是进口应税货物，如果走私进口，达到刑法、司法解释规定的“数额较大”或“一年三次入刑”应当追究刑事责任的标准，则构成走私普通货物、物品罪。
无论哪一个走私罪的罪名，均没有以国家限制进出口货物、物品作为走私犯罪行为对象。以走私国家限制进出口货物、物品作为走私对象的行为，如果构成走私罪的，均被纳入走私普通货物、物品罪之中（个别出口管制物品纳入走私武器弹药罪、走私核材料罪）。没有疑问的是，黑胶唱片、CD音像制品虽然是“允许进出口的应税货物”，但同时也是国家限制进口货物：进口要申请行政许可，并获得《进口音像制品批准单》，凭此批准单向海关办理申报进口手续。由于刑法没有以国家限制进出口货物、物品为走私犯罪行为对象，也不属于个别归入走私武器弹药罪、走私核材料罪的情形，如果又不是应税货物的话（如出口），不可能成为走私犯罪之行为对象，也就不可能构成走私犯罪（包括走私国家禁止进出口的货物、物品罪）。总而言之，黑胶唱片、CD音像制品是进口应税货物，构成走私的，可能构成的也只能是走私普通货物、物品罪，其限制进口的属性，不影响其作为走私普通货物、物品罪的行为对象之客观事实。
六、作为个人自用物品进境的黑胶唱片、CD唱片等音像制品有法定的免税额度、有明确的征税要求，应当依法适用，该排除的应当排除在非法范围以外
包括黑胶唱片、CD音像制品在内的进出境印刷品和音像制品的征税验放有特别规定，即海关总署发布的《进出境印刷品及音像制品管理办法》。根据《进境物品关税、增值税、消费税征收办法》，“印刷品以及音像制品等特殊类型的进境物品”“征免税事宜另有规定的，从其规定”。
根据《进出境印刷品和音像制品管理办法》，个人自用进境音像制品，单碟（盘）发行，每人每次20盘以下的，海关予以免税验放；超出以上数量，但是仍在合理数量以内（每人每次100盘以下）个人自用进境印刷品及音像制品，海关应当按照国务院有关规定对超出规定数量的部分予以征税放行；个人携带、邮寄单碟（盘）发行的音像制品进境，每人每次超过100盘的，海关对全部进境印刷品及音像制品按照进口货物依法办理相关手续。从上述规定，对照相关走私违法行为的认定，分层级分析如下：
第一层级：免税验放。根据《进出境印刷品和音像制品管理办法》，每人每次20盘以下的，海关予以免税验放。这个免税额是法定的额度。因而，行为人在此数量范围内进境的，享有法定20盘以下的免税额度，无论当事人是否申报，该免税进境额度不能改变。由于是法定免税额度，因而，在此额度范围内，行为人不可能构成违法、走私。正如，根据《进境物品关税、增值税、消费税征收办法》，对进境居民旅客携带在境外获取总值五千元人民币以内的行李物品，进境非居民旅客携带拟留在境内的总值两千元人民币以内的行李物品，海关予以免税放行。这个“五千元人民币以内的行李物品”“总值两千元人民币以内的行李物品”都是法定的免税额度，不论申报与否，在此范围内也不存在违法问题。
第二层级：按进境物品征税验放。根据《进出境印刷品和音像制品管理办法》，每人每次20盘以上、100盘以下的部分，海关征税放行。这里有一个限定的规定即超出免税额度“但是仍在合理数量以内的个人自用进境印刷品及音像制品”。在这种情形下，按进境物品征税，无需办理《进口音像制品批准单》。这个限定也同样是法定的，如果如实申报，海关征税验放的话，就不存在违法问题，除非验放后发现征税部分有低报价格等行为（不具备以货物税率计核的前提，而应当以物品税率计核）。
第三层级：按进口货物征税验放。根据《进出境印刷品和音像制品管理办法》，个人携带、邮寄单碟（盘）发行的音像制品进境，每人每次超过100盘的，海关对全部进境印刷品及音像制品按照进口货物依法办理相关手续。这里的按进口货物征税，是非常重要的规定，也就是说在超过100盘时才能按进口货物征税，但是按照货物进口征税时，必然须凭《进口音像制品批准单》验放。如果以藏匿、伪装、瞒报、伪报等逃避海关监管行为进境音像制品的，则构成走私行为，达到刑法、司法解释规定的应当追究刑事责任标准的，构成走私普通货物、物品罪，具备以货物税率计核的前提。
第四层级：二次销售之法律后果。在上述第一至第三层级情况下的进境之黑胶唱片、CD唱片等音像制品，如果进行了二次销售：
第一层级二次销售之后果：因为是免税验放，是行为人的权利，其进行二次销售受限于国内市场销售音像制品的管理规定，不受“仅限于个人自用，不得用于商业用途”（《进境物品关税、增值税、消费税征收办法》的规定）之限制，与海关无关，相关走私违法的指控不能成立。
第二层级二次销售之后果：征税放行后，征税放行与同时免税额度内进境的部分物品已是合法进境物品，由行为人自由处置，但是受限于《音像制品管理条例》。二次销售与海关无关，相关走私违法的指控不能成立（除非验放后征税验部分发现低报价格等）。
第三层级二次销售之后果：征税放行后，因为其同时满足进口许可证条件，因而，它只要符合《音像制品管理条例》关于国内销售获得《出版物经营许可证》即可，与走私违法行为无关（除非验放后征税验部分发现低报价格等）。
七、结束语
走私犯罪构成与罪名认定，刑法有明确的规定，还有《海关法》等行政法律、行政法规予以补充。突破刑法罪刑法定原则必然会出现错判。回到某中院判决黑胶唱片及CD等音像制品走私案件，本来就是一个涉税走私案件，却因黑胶唱片及CD等涉进口许可证而变成了涉国家禁止进出口货物走私案件，从而使得案件复杂化。
本文作者：上海兰迪（深圳）律师事务所主任 海关与财税团队创始人 孙国东律师
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