作者：赵清海律师，上海功承瀛泰律师事务所
本文介绍税法中的两个非常重要的概念，即避税和反避税。
一、避税和反避税基础
由于法律形式决定了应当进行的税务处理，故而，纳税人就很可能为了获得有利于自己的应当进行的税务处理，而滥用法律形式选择权（以税收利益为唯一或主要目的而刻意选择迂回、曲折、复杂的法律形式），这种叫做叫做滥用法律形式选择权（避税）。
一旦发现纳税人申报的交易存在形式与实质的脱节，税务机关有权揭示被隐藏的经济活动及其真实经济后果，以此进行税法的涵摄。通过反避税调整，改为以 “通常” 本应采用的法律形式为基础重新确定税收负担；但是，这种权力的启动有着严格的限制。
需要说明的是：行为人对法律形式的选择本身，不存在税收违法行为一说，无论该法律形式多么荒谬：
反避税的判断是建立不同法律形式应当进行的税务处理的基础上，税收违法行为的判断是建立在应当进行的税务处理与实际进行的税务处理的差异基础上。
而避税和反避税有两个决定性的原则，即合理商业目的原则、实质重于形式原则，我国对此的规定在《一般反避税办法（试行）》第四条、第五条，具体如下：
第四条 避税安排具有以下特征：
（一）以获取税收利益为唯一目的或者主要目的；
（二）以形式符合税法规定、但与其经济实质不符的方式获取税收利益。
第五条 税务机关应当以具有合理商业目的和经济实质的类似安排为基准，按照实质重于形式的原则实施特别纳税调整。调整方法包括：
（一）对安排的全部或者部分交易重新定性；
（二）在税收上否定交易方的存在，或者将该交易方与其他交易方视为同一实体；
（三）对相关所得、扣除、税收优惠、境外税收抵免等重新定性或者在交易各方间重新分配；
（四）其他合理方法。
二、反避税的基本原则：合理商业目的原则和实质重于形式原则
为了平衡国家税收利益和纳税人在私法上的选择权，各国引入合理商业目的原则和实质重于形式来否定纳税人选择的法律形式，重新认定应当进行的税务处理，但是这种认定仅仅限于纳税调整（反避税），不用于税收违法行为的认定。
我国对于一般反避税非常谨慎，不用于单纯的境内交易，欧洲国家的对境内交易实施反避税截然不同（欧洲国家甚至对增值税施行反避税）。我国的《一般反避税办法（试行）》第二条将一般反避税限制在存在跨境交易的情况，且不用于税收违法行为。
我们介绍一些我国关于合理商业目的原则和实质重于形式原则在我国单行税法中的规定以及其他部分国家或地区的综合性规定：
1.企业所得税方面
《企业所得税法》第四十七条规定：
企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
《企业所得税法实施条例》第一百二十条规定：
企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
2.《个人所得税法》第八条第一款第（三）项规定：
有下列情形之一的，税务机关有权按照合理方法进行纳税调整：
……（三）个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。……
3.现行增值税规定
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》第四十四条规定：
纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：
4.正在审议的《增值税法草案》的规定
第十五条 纳税人销售额明显偏低或者偏高且无正当理由
的,由税务机关按照规定的方法核定其销售额。
5.德国《税法通则》的规定
德国《税法通则》第44条规定：（1）不能通过滥用法律形式来规避税法；（2）与选择一项恰当的法律形式相比，当选择一项不恰当的法律形式，从而给纳税人或第三人带来不当的税收利益时，构成滥用法律形式选择权。
当然，处理也仅仅是纳税调整。
6.西班牙《税收一般法》的规定
该法第第十五条第一款、第三款规定意译如下：
纳税人以税收利益为唯一或主要目的，而选择迂回、异常、复杂的法律形式，对因此取得的税收利益，予以纳税调整。
7.法国《税收程序法》的规定
该法第L64条，直接规定：为了重构真正的性质，税务机关有权否定构成权利滥用的行为。其中，对于下列的权利滥用，也仅仅是做纳税调整：
法律上合法或真实行为的权利滥用，这类行为的唯一目的是规避或降低本应当承担的税负。
8.台湾地区的《纳税者权利保护法》
该法第七条第二款规定：纳税者基于获得租税利益，违背税法之立法目的，滥用法律形式，以非常规交易规避租税构成要件之该当，以达成与交易常规相当之经济效果，为租税规避。税捐稽征机关仍根据与实质上经济利益相当之法律形式，成立租税上请求权，并加征滞纳金及利息。
该条第五款规定法律后果是纳税调整，原文是：税捐稽征机关查明纳税者及交易之相对人或关系人有第三项之情事者，为正确计算应纳税额，得按交易常规或依查得资料依各税法规定予以调整。
其台湾地区的《税捐稽征法》第12.1条也作了同样的规定。
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