一、案例简介
德国A公司与罗马尼亚B公司均为某跨国汽车配件供应商的成员公司。A公司与B公司签订汽车座椅组件制造合同，A公司全程保留原材料、中间品和成品的所有权，B公司作为代工制造商，为A公司代工汽车座椅组件切割和缝纫，同时提供辅助性活动，如货物管理和储存等。A公司直接由B公司的场所向汽车制造商提供成品。2024年6月，欧盟法院就B公司作为代工制造商是否应被视为A公司的固定机构缴纳增值税问题作出判决（案件编号：C-533/22）。法院认为，尽管此案存在特殊情况，但代工制造商不构成课征增值税的固定机构。
二、争议焦点
B公司认为，其代工制造服务适用欧盟增值税体系下的反向征收机制（Reverse Charge Mechanism），即在服务接收者A公司所在地申报缴纳增值税。因此，不应在罗马尼亚征税，而应在A公司所在地德国征税。
罗马尼亚税务机关认为，根据罗马尼亚第227/2015号法律第266（2）（b）条规定，构成固定机构的关键条件是该机构在罗马尼亚境内拥有足够开展日常业务的技术及人力资源。由于A公司可以持续使用B公司的人力和技术资源，且B公司的员工与A公司的客户和供应商联系，代表A公司与第三方打交道，因此，B公司构成A公司在罗马尼亚的固定机构，该代工制造服务应在罗马尼亚缴纳增值税。
罗马尼亚法院对罗马尼亚税务机关的解释存疑，因此将该案移送欧盟法院，请求其作出裁决。
三、最终裁决
欧盟法院裁定B公司不构成课征增值税的固定机构，并给出了三方面判定理由：
一是不能仅因两家公司属于同一集团或签订服务合同而将一方认定为另一方的固定机构，这已是欧盟法院固定机构判例中的既定原则。本案中，B公司是独立的经济利益主体，而不是A公司的受控方，不构成A公司的固定机构。
二是欧盟增值税固定机构被严格区分为两类：一种是被认定为服务接受方经营地的“购买型固定机构”，另一种是被认定为服务提供方经营地的“销售型固定机构”，而认定这两类固定机构的条件必须完全区分。本案中，B公司既不构成A公司的购买型固定机构，也不构成A公司的销售型固定机构。
三是同一人力和技术资源不能同时用于提供服务和接受服务。本案中，B公司相同的人力和技术资源不能同时用于为B公司提供服务和为A公司接受服务，且B公司的货物管理服务仅为其代工制造服务的辅助性服务，不能证明B公司在代A公司行事，因此B公司不应构成A公司的固定机构。
四、对“走出去”企业的启示
一是充分了解东道国税收概念和税制差异。如，该案所称的固定机构，即Fixed establishment，是在欧盟增值税体系中，按照目的地原则，以服务接受者所在地作为服务使用地，来判定非居民企业是否负有增值税纳税义务的重要概念。《欧盟理事会第2006/112/EC号指令》规定，固定机构主要有两种类型，分别是购买型固定机构以及销售型固定机构，但并未确定固定机构的构成要素，因此只能通过欧盟法院的判例来总结固定机构概念的构成要素。上述税法概念、征税规则和适用原则均与我国存在差异，因此“走出去”企业应当充分了解东道国税制，避免因对政策理解偏差而带来税收风险。
二是明确区分“固定机构”和“常设机构”两个概念的差别，避免跨税种交叉混用。欧盟增值税体系中所指得“固定机构”与税收协定中的“常设机构”，即Permanent establishment，两个概念相似，但并不完全一致。固定机构主要用于在欧盟各税收管辖区之间分配增值税征税权；常设机构是通过税收协定确定缔约一方对缔约另一方税收居民企业利润的征税权。“走出去”企业在境外经营时应当厘清二者区别，避免因盲目类比借鉴税收协定中常设机构概念，造成概念混同及适用失当。
三是在欧盟开展经营活动时应关注法律确定性和合规性。在欧盟反向征收机制（Reverse Charge Mechanism）下，纳税责任由供应商转移到客户，以避免出现双重征税或双重不征税问题。本案中，罗马尼亚税务机关以国内法为判断标准，认定构成固定机构，服务应在罗马尼亚征税，但欧盟法院采用欧盟法律标准，裁定不构成固定机构，服务应在德国征税。对于“走出去”企业而言，应充分了解投资经营所在国家（地区）的国内法及国际法有关规定，有效维护自身合法权益。
国家税务总局贵州省税务局编译
国家税务总局浙江省税务局审校
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