编者按：在数字化浪潮中，灵活用工行业迅猛发展，但税务合规风险亦如影随形。近期，某灵活用工平台的税筹型业务因涉嫌虚开增值税专用发票被移送公安，本文以此为例，探讨平台企业是否构成“善意开票、恶意受票”，以及销售人员的责任界定等问题，旨在为灵活用工平台及其员工在面临税务风险时提供专业的法律分析和建议。
01某灵活用工平台涉嫌虚开，销售人员被指控犯罪
A公司是一家灵活用工平台，设立在税收洼地，享受地方财政返还等税收优惠政策。该公司以灵活用工业务为主，同时辅有部分税筹型业务。A公司有若干名销售，销售人员根据公司的《销售手册》要求来对接开发客户资源，主要工作内容是负责合同签约，后续工作则由运维、技术、管家等其他部门人员具体开展。A公司的大部分灵活用工业务真实合法，其作为灵活用工平台为用工企业和灵活用工人员提供服务供需信息、服务资金结算、开具发票。在近年来社保压力和新业态的模式下，灵活用工给个人和企业带来了双赢的局面。
与此同时，A公司的少数税筹型业务，如医药企业“带金销售”、高管发薪被税务机关认定涉嫌虚开增值税专用发票移送公安，公安同时指控A公司的销售人员构成虚开犯罪，追缴其违法所得80万元。在这类税筹型业务中，平台通过理顺医药结算关系、转变收入性质对企业行为进行调整，企业进而取得平台的增值税专用发票用以税前扣除和进项抵扣。问题是，A公司在此类业务中是否必然构成虚开？对销售人员能否一概追究虚开刑事责任？是否应当追缴销售人员基于不知情的非法业务获取的报酬？答案显然都是否定的。
02对该平台的责任界定应考虑“善意开票、恶意受票”情形
对上述问题的回答，首先需要探讨A公司的责任界定问题。前文已述，A公司主要开展的是灵活用工业务，这是公司主推的产品且业务模式真实合法，因此，尽管该公司的少数税筹型业务存在虚开风险，但不能据此就以偏概全地认定A公司为空壳公司，并定以虚开犯罪团伙进行打击。相反，A公司存在大量真实的灵活用工业务，是真真切切、实实在在的实体企业。在摘掉空壳公司虚开这个“大帽子”之后，需要进一步讨论该公司是否存在“善意开票、恶意受票”的情形。
根据开票方、受票方的不同主观状态，可以区分以下四种情形：（1）善意开票，善意受票；（2）善意开票，恶意受票；（3）恶意开票，善意受票；（4）恶意开票，恶意受票。本案中，A公司究竟是否存在“善意开票、恶意受票”的情形呢？坦言之，实践中对主观状态的直接考察是存在困难的，行为人的主观状态往往通过客观行为呈现出来，也即“主观见之于客观”。因此，需要分析A公司在业务开展过程中是否履行确保业务真实的审核义务。问题是，在平台类企业虚开案件中，“一头一尾”的两个主体都不为平台所控制和掌握，平台确保前后两端业务真实存在客观困难，做业务最原始的情况和交易资料都需要客户企业提供，这样一来难免会出现平台被客户企业或平台工作人员欺诈舞弊套取发票的现象。这时，就要考察该公司是否建立、运作、实施防欺诈舞弊机制以推定其主观上善意与否。比如，A公司在业务开展过程中，是否让业务员签署诚信承诺书、业务真实承诺书、风险隔离书，甚至需要监管资金。
至此，可以总结归纳出判定A公司开票时主观状态善意与否的路径是：如果该公司没有履行确保业务真实的审核义务，那么推定该公司的主观状态为恶意；如果该公司履行了确保业务真实的审核义务，但仍然出现了客户欺诈舞弊套取发票的现象，且公司对该欺诈舞弊行为不知情、未共谋、未参与，那么就应推定该公司的主观状态为善意。一旦发票出现问题，平台公司应第一时间把防欺诈舞弊机制信息提供给税务机关，避免被认定为间接故意。至于谁实施了欺诈、舞弊行为，谁就应该承担相应的责任。如果对“善意提供服务”和“恶意套取发票”加以相同的刑法评价，明显违背主客观相一致、罪责自负的刑法基本原则。
03从单位犯罪的处罚原则分析销售人员的罪责问题
既然A公司可能构成“善意开票、恶意受票”情形，也可能不构成该情形，那两种情况下销售人员的责任又该如何界定评判呢？这需要回到单位犯罪的理论体系中来回答。我国《刑法》第三十一条规定“单位犯罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员判处刑罚。”这意味着，我国刑法对单位犯罪实行的是双罚制，也即，对于单位犯罪，既处罚单位本身，又处罚其中具有直接责任的人员。前文已经明确的是，A公司并非专门为了虚开发票而成立的空壳公司，因此其虚开发票行为尽管构罪也是单位违法犯罪，而非自然人犯罪。
问题是，何谓直接负责的主管人员？何谓其他直接责任人员？销售人员是否属于前列两种范围呢？最高法2001年1月21日在《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会纪要》（法〔2001〕8号）“关于单位犯罪问题”的第二条中规定，“直接负责的主管人员，是在单位实施的犯罪中起决定、批准、授意、纵容、指挥等作用的人员，一般是单位的主管负责人，包括法定代表人。其他直接责任人员，是在单位犯罪中具体实施犯罪并起较大作用的人员，既可以是单位的经营管理人员，也可以是单位的职工，包括聘任、雇佣的人员。应当注意的是，在单位犯罪中，对于受单位领导指派或奉命而参与实施了一定犯罪行为的人员，一般不宜作为直接责任人员追究刑事责任。”
此外，最高法、最高检、公安部、司法部、生态环境部于2019年2月20日发布《关于办理环境污染刑事案件有关问题座谈会纪要》，其中规定“单位犯罪中的‘直接负责的主管人员’，一般是指对单位犯罪起决定、批准、组织、策划、指挥、授意、纵容等作用的主管人员，包括单位实际控制人、主要负责人或者授权的分管负责人、高级管理人员等；‘其他直接责任人员’，一般是指在直接负责的主管人员的指挥、授意下积极参与实施单位犯罪或者对具体实施单位犯罪起较大作用的人员。
在刑事审判参考第1284号指导案例（苏州市A精密电子有限公司、庞某、罗某虚开增值税发票案）中，法院指出，“虚开增值税专用发票常伴有资金的走账和回流，一般而言，单位在对外支付大额资金前需要履行内部审批程序，如先由采购部门填写付款申请单，然后报采购部门主管审批同意，再报分管业务经理审批同意，最后交由董事长审批同意后付款。如果董事长召集各环节管理人员开会，研究决定购买发票抵扣税款，并敦促各环节管理人员在合同签订、资金走账和回流以及货物入库、单据制作等方面提供审批便利，则可以认为各环节的管理人员存在犯意沟通，均为单位犯罪的顺利实施提供了相应的保障，各环节的管理人员均应对单位犯罪直接负责，承担相应的刑事责任。
但在司法实践中，并非每个案件都属于上述这种典型的审批流程各环节的管理人员沟通犯意、各司其职，全部参与决策单位犯罪的情形。单位的管理人员在预谋犯罪时，出于封锁消息、逃避处罚的目的，往往会限定参与犯罪的人员范围，可能表现为上级管理人员选择审批流程中重要环节的负责人参与，而对次要环节的负责人则隐瞒实情，仅以行政命令的方式要求其贯彻上级决定；也可能表现为下级管理人员欺瞒上级，以伪造的合同、送货单、入库单等手续骗得上级的同意和审批，以单位名义决策、实施犯罪。
在上述情形中，审批流程各环节的管理人员对单位犯罪所承担责任的性质是有区别的。其中，明确知晓单位犯意、积极参与单位犯罪的决策和组织，并为上下环节实施犯罪提供职务便利的管理人员应对单位犯罪直接负责；而因受蒙蔽不当履行工作职责，或者虽然知晓他人意图实施犯罪，但本人并未实际参与决定、批准、授意、纵容、指挥等重要工作，只是出于下级对上级的服从，受上级指派或者奉命完成本职工作的管理人员，因缺乏犯罪的故意或主动性，且其权限通常仅涉及程序性事项，难以对单位犯罪的最终决策产生实质影响，一般不宜认定为直接责任人员，以避免不但扩大打击范围。”
由此可见，是否构成犯罪与职务级别、地位高低、权力大小并无必然联系，关键在于该管理人员在单位犯罪中的参与程度是否起到了“决定、批准、授意、纵容、指挥等”五种重要作用。这意味着，如果仅仅是挂名法人，但未实际控制管理公司，当然不负直接主管人员责任。同时，如果是一般工作人员，还要考虑是否存在犯意联络的问题，如果仅仅是贯彻上级决定完成本职工作，难以对犯罪产生实质影响，显然不应对其定罪。
回到本案中销售人员的罪责问题，其既不满足“直接负责的主管人员”的要求，也不满足“其他直接责任人员”的要求。本案中A公司的销售人员仅依据《销售手册》开展业务，如手册会规定某几类情形的客户可以接，此时销售人员所发挥的角色和作用便是遵循公司规定按照指示和培训行事，只是推销公司产品服务，负责见客户签约，后续业务落地的工作则由运维、技术、管家等合规部门和业务部门人员开展。可以看到，销售人员显然没有起到决定、批准、授意、纵容、指挥作用，其发挥的作用是单一的、程式化的、非核心的，更不参与可能存在资金回流的环节。
因此，根据A公司销售人员在业务开展过程中的角色来看，即便A公司因未能履行业务真实性审核业务被定虚开的，应该追究公司责任而非销售人员责任；即便A公司被客户或其他业务部门人员提供虚假资料被欺诈舞弊套取发票的，应追究实施欺诈舞弊行为相关主体责任而非销售人员责任。销售人员因不经手具体业务的实施操作，且无犯意联络，其角色应被定位为证人，如果在上述情形中不加区分一概追究虚开刑责，会造成不当扩大化打击。
04销售人员基于不知情的非法业务获取的报酬区分适用善意取得
最后需要探讨的一个问题是，如若A公司构成虚开犯罪，销售人员基于不知情的非法业务获取的报酬是否应该上缴？其能否适用善意取得？《刑法》第六十四条规定：“犯罪分子违法所得的一切财物，应当予以追缴或者责令退赔。”也即，在虚开案件中，只要涉案财物被认定为违法所得，就应当予以追缴。《最高人民法院关于刑事裁判涉财产部分执行的若干规定》（法释〔2014〕13号）第十一条第二款规定，“第三人善意取得涉案财物的，执行程序中不予追缴。”该规定肯定了赃款可以适用善意取得制度。及至本案，销售人员作为案涉第三人，其基于不知情的非法业务所获取的报酬能否适用善意取得制度呢？
这需要回到善意取得制度的构成要件来分析。善意取得是民法上的一项重要制度，通过《民法典》第311条相关规定可以解读出善意取得的构成要件包括：（1）受让人须为善意；（2）受让人须已支付合理对价；（3）受让人实际占有该财产；（4）客体物为动产或不动产。在本案情形中，第一，销售人员仅在公司培训指引下推广产品，对虚开业务并不知情，工作内容也不涉及虚开链条中的重要关键环节，收受报酬时也并不知道报酬所涉业务的非法属性，销售人员在主观上是善意的。第二，对合理“对价”应作广义理解，销售人员所提供的对等劳务也是“对价”的范畴。此时，就需要区分销售人员所获取的违法所得是否是基于其所提供的对等劳务以判定对价是否“合理”。对于工资薪金中的底薪部分，销售人员付出相应的对等合法劳动，应视为已支付合理对价，但对于底薪之外的与虚开业务相挂钩的奖励提成部分，则应属违法所得被追缴。第三，销售人员确实实际占有该财产。第四，货币也是动产的一种。王利明教授在《清华法学》2024年第1期发表的《论赃物的善意取得——以刑民交叉为视角》一文提及，“金钱原则上应当可以适用善意取得，虽然《民法典》第311条原则上适用于动产与不动产，但因为金钱是一种特殊的动产。善意取得制度的根本目的在于保护交易安全，因此，即便是利用赃款进行交易的场合，交易相对人构成善意的可能性较大，则其合理信赖也应当受到法律的保护，也有适用善意取得制度的必要。”
基于上述分析，可以得出结论，A公司销售人员如若基于不知情的非法业务获取报酬，其基本底薪部分可以适用善意取得而免于被追缴。姜涛教授在《检察日报》（2021年3月21日）的《“任何人不因不法行为获利”新解》一文中指出，“允许第三人或其他利益相关人主张财产权属，如果第三人或其他利益相关人能够向司法机关提供充分证据证明涉案财产属于自己的财产，则应当返还给第三人或其他利益相关人。”这意味着，如果办案机关不区分销售人员的基本底薪和奖励提成而一概追缴违法所得的，相关主体可以做相应的法律抗辩。
05结语
随着平台类企业虚开案件的增多，部分办案机关甚至谈“平台”色变，不论业务真实与否、平台企业主观状态善意与否，一概将平台企业开具的发票都认定是虚开，甚至对只推广不做业务的销售人员一概定以虚开刑责，这明显是扩大化适用虚开犯罪而出现误伤，明显有违主客观相一致和罪责刑相适应原则。作为灵活用工平台，要想实现可持续发展，构建税务合规组织体系是基础，并且要真实履行业务真实性审核义务并运行防欺诈舞弊机制，平台员工同样也不应存在侥幸心理。如果平台企业及其工作人员涉嫌虚开犯罪被立案调查，建议及时咨询专业税务律师，寻求专业的法律指导，有效避免不必要的风险和损失。
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