证监会近五年会计监管报告关于收入问题汇总|上市公司|企业注册资本|会计监管报告|证券及期货事务监察委员会|证监会

我们针对证监会发布的自2019年至2023年上市公司年报/年度财务报告会计监管报告中披露的会计准则执行和财务信息披露的问题进行了整理汇总，今天跟大家分享关于收入的相关问题。

2023年证监会会计监管报告

收入问题监管口径

1.未恰当识别履约义务并计量收入

根据企业会计准则及相关规定，履约义务是指合同中企业向客户转让或提供可明确区分的商品或服务的承诺，若客户能够从该商品或服务本身或将其与其他易于获得资源一起使用中受益，且企业向客户转让或提供该商品或服务的承诺与合同中其他承诺可单独区分的，应当作为可明确区分的商品或服务，企业应按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。

审阅分析发现，部分上市公司软件销售合同中包括后续免费提供终身升级服务的条款，上市公司认为相关升级服务的期间不确定且后续不向客户收费，因此未将升级服务识别为一项履约义务并单独确认收入，而是错误地在软件控制权转移给客户时将整个合同交易价格一次性确认收入。对于软件销售同时提供升级服务的情况，上市公司应判断该升级服务是否满足可明确区分条件，充分考虑该升级服务是否可以单独购买、客户在不升级的情况下是否可以使用软件等因素。若满足可明确区分条件，上市公司应将该升级服务识别为单项履约义务并分摊对应的交易价格，在后续履行该履约义务的期间确认相关服务收入。

2.对适用时段法确认收入的条件理解不正确

根据企业会计准则及相关规定，企业满足在某一时段内履行履约义务条件的，采用时段法确认收入。其中，客户能够控制企业履约过程中在建的商品或服务，是指在企业生产商品或者提供服务过程中，客户拥有现时权利，能够主导在建的商品或服务的使用，并且获得几乎全部经济利益；合格收款权是指在整个合同期间内，由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分，收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。

审阅分析发现，部分上市公司对适用时段法确认收入的条件理解不正确：

一是未能恰当判断客户是否能够控制企业履约过程中在建的商品。有的上市公司仅依据销售合同中与客户约定根据安装进度分阶段验收条款，认定客户能够控制履约过程中在建的商品并采用时段法确认收入；有的上市公司仅依据客户安排驻厂代表实时监控建造进度，认定适用时段法确认收入。上市公司应综合考虑双方协议约定、客户对在建的商品或服务主导使用和经济利益实现方式等具体情况，判断客户是否取得了履约过程中在建的商品或服务控制权，不能仅因客户对在建的商品或服务分阶段验收或实时监控，即认定客户在履约过程中已取得相关商品或服务控制权。

二是未能恰当判断是否具有合格收款权。部分上市公司向客户提供具有不可替代用途的设计服务，采用里程碑付款方式，同时双方约定在合同解除的情况下，若履约进度未达到某项里程碑内工作进度的 50%，则上市公司收取该里程碑 50%付款额；若履约进度超过某项里程碑内工作进度的 50%，则上市公司全额收取该里程碑付款额。上市公司对此判断其具有合格收款权，采用时段法确认收入。由于合同约定的付款里程碑和企业的实际履约进度可能存在差异，上市公司与客户在合同中约定按照里程碑付款及相应解约补偿方式，不一定代表上市公司在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分，收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。

3.对商品控制权转移时点的判断不正确

根据企业会计准则及相关规定，企业应当在履行了合同中的履约义务，即客户取得相关商品或服务控制权时确认收入。

审阅分析发现，部分上市公司对商品控制权转移时点的判断不正确。例如，有的上市公司通过内部电子交易平台向经销商预售商品并收款，上市公司收到款项后向经销商开具发票即确认收入，后续由上市公司确定终端客户并直接交付相关商品，在此期间经销商无权自主决定终端客户和交易价格。对此，虽然上市公司内部电子交易平台标识了相关商品已转让给经销商并完成收款，但上市公司仍有权主导商品最终去向并获取经济利益，实际并未转移相关商品控制权，不满足收入确认条件；相应地，经销商尚未取得相关商品的控制权，不能作为存货列报。还有的上市公司通过跨境电商平台对海外终端消费者销售商品，承担商品配送责任及途中商品的毁损风险，仅简单以无法获得海外物流签收时点数据为由，错误地在商品发出并交付物流公司时确认收入，未能按照企业会计准则有关规定，在客户取得商品控制权时恰当确认收入。

4.项目设施建设收入确认不符合相关业务经济实质

根据企业会计准则及其相关规定，企业应当在合同履约义务实现时，即在客户取得相关商品控制权时确认收入；企业应按照交易或者事项的经济实质、而非法律形式判断控制权是否发生转移。

审阅分析发现，部分上市公司与地方政府签订了园区生产项目“代建—租赁—回购”协议，约定由上市公司主导有关项目设计建设，地方政府负责提供资金支持并作为名义上的产权人，代建完成后由上市公司以“先租后买”的方式使用项目并最终取得项目所有权。在项目建设期间，上市公司中标了地方政府下属代建方分包出的部分建造工程，并错误地确认大额项目建造服务收入。相关项目设施是按照上市公司的需求进行设计建设并由上市公司实际使用，上市公司负有确定的回购义务，实质上是地方政府为上市公司项目建设提供融资支持，上市公司并未向地方政府转移代建项目的控制权，不应确认收入。

5.未恰当判断主要责任人和代理人

根据企业会计准则及相关规定，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其是主要责任人还是代理人，并相应按照总额法或净额法确认收入。企业向客户转让商品前能够控制该商品的情形包括：企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转移给客户；企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务；企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。在判断是否有控制权时，可以综合考虑企业是否承担转让商品的主要责任、是否承担了存货风险、是否自主决定商品价格等因素。

审阅分析发现，部分上市公司通过自建充电桩向客户提供充电服务，认为其属于主要责任人，将充电服务全部所得确认为收入，同时将其自电网采购的电力支出确认为成本。对于电力供应类业务，上市公司应谨慎判断其在提供充电服务过程中是否取得了相关电力的控制权，若未取得控制权，其收取的应付给电网公司的电费部分实质上为代收代付性质，应当按照净额确认收入。

6.质量保证会计处理不正确

根据企业会计准则及相关规定，对于附有质量保证条款的销售，如果质量保证可以单独购买、或该质量保证或其一部分是在向客户保证所销售商品或服务符合既定标准之外提供了一项单独的服务，该质量保证或其一部分构成单项履约义务；否则，企业应按照或有事项准则的有关规定对质量保证责任进行会计处理。

审阅分析发现，部分上市公司对质量保证会计处理不正确。例如，有的上市公司在销售合同中同时约定向客户提供长期质量保证，相关保证期限显著超出法律规定和同行业水平，但上市公司未将该质量保证或其组成部分单独识别为一项履约义务，错误地在销售完成时将全部合同对价一次性确认收入。有的上市公司在销售合同中按照法律规定对客户提供质量保证，该质量保证不构成单独的服务，但上市公司未按照或有事项准则就质量保证计提预计负债。

2022年证监会会计监管报告

收入问题监管口径

1.未恰当合并合同和识别单项履约义务

根据企业会计准则及相关规定，企业与同一客户及其关联方同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：一是两份或多份合同基于同一商业目的订立并构成一揽子交易；二是两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况；三是两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成单项履约义务。

审阅分析发现，部分上市公司提供新能源 EPC 服务，服务内容涉及设备采购、工程施工等。上市公司未恰当判断合同中所承诺的设备采购、工程施工等是否构成单项履约义务，仅依据是否单独签订设备采购合同错误地对同一类型业务采取不同的会计处理方法。其中，对于单独签订设备采购合同的，上市公司在将商品运至交货地点且购买方签收时确认收入；对于未单独签订设备采购合同的，上市公司将设备采购和工程施工整体作为一项履约义务，并按照履约进度在一段时间内确认收入。对此，上市公司应当结合相关商业目的、所承诺的商品是否构成单项履约义务等，判断与同一客户及其关联方同时或在相近时间内先后订立的两份或多份合同是否应合并为一份合同进行会计处理，不应仅依据单独还是合并签订合同的形式识别履约义务。

2.未恰当识别单项履约义务并判断主要责任人和代理人

审阅分析发现，部分上市公司向客户销售产品，该产品需要在基础零件上实施两道工序。上市公司、供应商及客户三方约定：最终产品交付方案由三方共同商议，上市公司仅负责第一道工序，客户指定第二道工序的工艺及供应商；上市公司仅需按照三方商定的交付方案，对第二道工序加工后的最终产品进行验收并向客户交付，过程中不改变产品的形态和使用价值。定价方面，由客户和供应商确定第二道工序报价，上市公司在此报价基础上加价一定比例，同时加上第一道工序形成的半成品价格，作为最终产品报价向客户收取货款。此外，上市公司分别与供应商和客户签订采购和销售协议，如质量问题引发退货，客户向上市公司追责，上市公司再进一步区分其与供应商的责任。上述情况下，上市公司错误地将最终交付的产品作为单项履约义务并按总额法确认收入。首先，该合同中的两道工序，应被识别为两项履约义务。其次，由于上市公司不能主导第二道工序的具体方案及价格，也不承担该工序的主要责任，对于第二道工序加工后的产品也未进一步提供重大整合服务，因此上市公司不能对其他供应商提供的第二道工序施加控制，对于第二道工序应按照净额法确认收入。

3.未正确判断能否按照时段法确认收入

根据企业会计准则及相关规定，满足按照时段法确认收入的条件之一是企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。该条件要求在整个合同期间内的任一时点，由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业均有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。

审阅分析发现，部分上市公司在会计政策中披露其满足按时段法确认收入的条件，并披露其收款方式为按照产品组装完毕、安装验收完毕和取得最终验收报告的节点分别收取合同金额的 30%、40%和 30%。事实上，仅依据上述分阶段收款安排，无法保证上市公司在整个合同期间内的任一时点，由于客户或其他方原因终止合同的情况下，已收取的款项均能够补偿其已发生成本和合理利润，按时段法确认收入的依据不足。

4.未恰当计量履约进度并结转营业成本

根据企业会计准则及相关规定，对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法合理确定履约进度。只有当企业履约进度能够合理确定时，才应当按照履约进度确认收入。企业在评估是否采用产出法确定履约进度时，应当考虑具体事实和情况，选择能够如实反映企业履约进度和向客户转移商品控制权的产出指标。每一资产负债表日，企业应当对履约进度进行重新估计。

审阅分析发现，部分上市公司从事工程监理业务，采用时段法确认收入，按照工程实际已完成并经业主方确认的工作量占比估计履约进度。报告期末，上市公司仅以未取得业主方的确认单据、不能恰当估计履约进度为由，未确认监理服务收入，亦未将合同履约成本结转至营业成本。上述情形下，上市公司应在每一资产负债表日对履约进度进行重新估计，结合具体事实和情况，评估在业主方未及时或不配合提供确认单据的情况下，采用该方法计量履约进度是否恰当。

5.未恰当对合作建房后低价租回的交易进行会计处理

根据企业会计准则及相关规定，当企业因转让商品而有权向客户收取的对价是非现金形式时，如实物资产、无形资产、股权、客户提供的广告服务等。企业通常应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。非现金对价公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价确定交易价格。

审阅分析发现，部分上市公司与客户签订合作建房协议，约定由上市公司负责厂房建设，完工验收后，上市公司在协议期内占有并使用厂房，协议期满后，上市公司向客户移交厂房，客户向上市公司支付厂房建造费用，但需扣除上市公司按照市场价格实际应承担的房租。上市公司将合作建房支出按实际发生金额计入其他非流动资产，同时确认利息收入。上述交易的实质是上市公司提供建造服务换取新建厂房在协议期内的使用权，上市公司应按照收入准则有关规定判断其为主要责任人还是代理人，并确认建造服务相关收入和成本。

2021年证监会会计监管报告

收入问题监管口径

1.未恰当识别暂定价格销售安排是否属于可变对价

根据企业会计准则及相关规定，暂定销售价格的交易安排中，应收合同对价发生变动的具体原因影响其会计处理。其中，控制权转移之后，因交易双方履约情况导致的应收合同对价变动，属于可变对价；因定价挂钩商品或原材料价格变动导致的应收合同对价变动，不属于可变对价，企业应将其视为合同对价中嵌入一项衍生金融工具进行会计处理。

年报分析发现，个别上市公司采用点价方式对外销售矿产类产品，根据销售合同约定，公司在向客户转移商品控制权后，以该矿产类产品在金属交易所的某个时点报价为依据，与客户进行结算。对于报告期内商品控制权已转移但尚未确定结算报价的合同，上市公司未恰当分析合同结算金额变动的原因，而是在报告期末将商品控制权转移后的结算金额变动，全部作为可变对价，确认为收入。对于此类暂定价格的销售安排，上市公司应合理分析合同价款变动的原因，如果是由于合同所挂钩商品价格变动导致的，与双方履约情况无关，则不属于可变对价，不应影响收入。

2.未恰当区分重大融资成分与预期信用损失

根据企业会计准则及相关规定，收入合同中包含重大融资成分的，企业在确定交易价格时，应当剔除合同约定价款中包含的重大融资成分的影响，按照现销价格确认收入；其中，重大融资成分的金额应使用将合同对价的名义金额折现为商品现销价格的折现率予以确定。对收入确认形成的应收账款，企业应当以预期信用损失为基础计提减值准备。

年报分析发现，个别上市公司给予客户三年分期付款安排，在商品控制权转移时，按照合同的名义对价确认收入及应收账款，并将应收账款与合同名义对价对应的现金流量按实际利率折现后的差额，确认为预期信用损失。上市公司应合理区分合同重大融资成分与应收账款预期信用损失，对于包含重大融资成分的交易，应直接按照现销价格确认收入；对于预期信用损失，应基于客户的信用风险，判断应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，并按照实际利率折现后确定。

3.未恰当核算物业出租方收取租户的水电费

根据企业会计准则及相关规定，企业向客户销售商品或提供劳务涉及其他方参与其中时，应当根据合同条款和相关事实，判断其身份是主要责任人还是代理人。企业在将特定商品或服务转让给客户之前控制该商品或服务的，为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；否则为代理人，应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方价款后的净额确认收入。

年报分析发现，部分上市公司作为物业出租方向承租人收取租金，同时按照承租人消耗的水、电量及市场单价收取水、电费，并按照总额法确认水、电销售收入。对于此类业务，上市公司应判断其在提供服务过程中是否取得了对水、电的控制权，若未取得控制权，其收取的水、电费实质上为代收代付性质，应当按照净额确认收入。

2020年证监会会计监管报告

收入问题监管口径

1.不恰当确认存货销售收入

根据企业会计准则及相关规定，收入是企业日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益总流入。债务人以单项或多项非金融资产（如固定资产、日常活动产出的商品或服务等）清偿债务，或者以包括金融资产和非金融资产在内的多项资产清偿债务的，不需要区分资产处置损益和债务重组损益，也不需要区分不同资产的处置损益，而应将所清偿债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额，计入“其他收益——债务重组收益”科目。

年报分析发现，个别上市公司作为债务人，将其持有的存货提供给债权人，并约定以应收的货款抵减应付债务款项，上市公司错误地按照存货公允价值确认销售收入，并将存货的公允价值与债务账面价值之间的差额确认债务重组收益。通常情况下，上市公司应将其以存货抵减债务事项作为债务重组交易进行处理，因债务重组不属于企业的日常活动，对于以存货清偿债务方式进行债务重组的，不适用收入准则，不应按照存货销售进行会计处理，而应将所清偿债务账面价值与存货账面价值之间的差额计入“其他收益”。

2.未恰当确认某一时段内履行的履约义务产生的收入

根据企业会计准则及相关规定，对于在某一时段内履行的履约义务，只有履约进度能够合理确定时，才能按照履约进度确认收入。上市公司应判断是否能合理确定合同履约进度，并考虑商品或服务的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

年报分析发现，个别上市公司采用投入法计量履约进度，后续因原材料价格波动等因素，其不断调整合同履约进度，连续大额冲回前期已确认收入。投入法下，若后续投入成本具有重大不确定性，其履约进度应视为不能合理确定，若已经发生的成本预计能够得到补偿，上市公司可按照已经发生的成本金额确认收入，否则应在投入成本和履约进度能够合理确定时确认收入。

3.未恰当确认与销售商品相关的款项

新收入准则根据向客户收取价款的权利与向客户转让商品的义务之间的关系核算与客户相关的往来款项，增加了合同资产、合同负债项目，并对应收账款、预收账款、递延收益等相关项目核算内容进行了调整。

（1）未恰当确认及列示与履行合同相关款项

根据企业会计准则及相关规定，“合同资产”核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，仅取决于时间流逝因素的权利通过“应收账款”核算；“合同负债”核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务；合同资产和合同负债应当在资产负债表中单独列示，同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，不同合同下的合同资产和合同负债不能互相抵销。上市公司应以同一合同为基础，分析收取款项权利与转让商品义务情况并进行恰当会计处理。在向客户转让商品之前，上市公司若已经取得合同价款或取得了无条件收取合同对价的权利，应将其确认为银行存款或应收账款，同时确认合同负债，并在后续期间随着商品转让而结转合同负债。在向客户转让商品之后，上市公司若取得了无条件收取合同对价的权利，则应在确认收入的同时确认应收账款，否则应计入合同资产。同时，对于同一合同下的合同资产与合同负债，上市公司应以净额进行列示。

年报分析发现，部分上市公司对于适用收入准则而收到或应收的款项，未进行恰当确认与列报，如同一合同项下的合同资产与合同负债未按净额列报、错误地抵销应收账款与合同负债等。

（2）未恰当确认预收的款项

根据企业会计准则及相关规定，预收账款核算企业按照合同规定预收的款项；合同负债核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。企业因销售商品收到的预收款适用新收入准则进行会计处理时，不再使用预收账款科目及递延收益科目。

年报分析发现，部分上市公司未对预收的款项进行恰当区分与确认：一是未将因销售商品而预收的款项确认为合同负债，仍作为预收账款列报；二是个别上市公司主营游戏业务，对于玩家已充值未消耗的游戏币金额，错误计入递延收益；三是上市公司开展多项生产经营业务并预先收到款项，未进一步区分款项性质而全部计入合同负债。上市公司应对预收的款项进行恰当区分，对于适用收入准则而收到的款项，若收到款项时公司已承担未来需向客户转让商品的义务，应将该款项计入合同负债；若收到款项时尚未承担向客户转让商品的义务，通常应先计入预收账款。对于适用其他准则而预先收到的款项，应当结合款项性质进行分析，通常情况下作为预收账款列报。

（3）未恰当列报销售商品的预收款中包含的增值税

根据企业会计准则及相关规定，对于已收或应收货款中尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额，应计入“应交税费——待转销项税额”，并在资产负债表中的“其他流动负债”或“其他非流动负债”项目列示。合同负债核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务，其不应包括已收或应收的对价中包含的增值税部分，该部分增值税金额应作为待转销项税列报于“其他流动负债”或“其他非流动负债”。

年报分析发现，部分上市公司在首次执行新收入准则时未单独列报预收款中包含的待转销项税额，或错误地将预收款中待转销项税额部分列报于应交税费。

4.未恰当处理可变对价

（1）未恰当区分可变对价与信用减值损失

根据企业会计准则及相关规定，合同中存在可变对价的，企业应当对计入交易价格的可变对价按照期望值或最可能发生金额进行估计。在每一资产负债表日，企业应当重新估计可变对价金额，以如实反映报告期末存在的情况以及报告期内发生的情况变化。

年报分析发现，个别上市公司前期按照销售合同暂定价格确认收入，本期依据同类产品的审定价，判断尚未完成审价工作的产品后续审定价很可能低于暂定价，从而对该产品相关应收账款按照暂定价与同类产品审定价之间的差价计提信用减值损失。上述情况属于可变对价情形，公司应在每一资产负债表日重新估计可变对价金额，对于后续可变对价的变动额应调整当期收入和应收账款，而非对应收账款计提信用减值损失。

（2）未恰当处理现金折扣

根据企业会计准则及相关规定，企业在销售商品时给予客户的现金折扣，应当按照新收入准则中关于可变对价的相关规定进行会计处理。

年报分析发现，个别上市公司仍将现金折扣作为财务费用列示，未能按照准则要求恰当抵减收入。

（3）未恰当确认销售返利

根据企业会计准则及相关规定，企业与客户的合同中约定的对价金额可能是固定的，也可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。企业在判断交易价格是否为可变对价时，应当考虑各种相关因素（如企业已公开宣布的政策、特定声明、以往的习惯做法、销售战略以及客户所处的环境等），以确定其是否会接受一个低于合同标价的金额，即企业向客户提供一定的价格折让，在估计交易价格时应对提供的价格折让予以充分考虑。

年报分析发现，个别上市公司未恰当确认与销售相关的返利，如错误地将销售返利金额计入销售费用、将计提的销售返利余额计入递延收益等。上市公司应将其给予客户的返利作为可变对价或附有额外购买选择权的销售进行会计处理，充分考虑相应义务、交易价格最佳估计数以及交易价格分摊等因素后，恰当确认销售收入及相应负债。

（4）未合理确认应付客户对价

根据企业会计准则及相关规定，企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价是为了自客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超过自客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。自客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。

年报分析发现，个别上市公司与客户签订合同后，根据合同约定向客户支付价款作为开展合同的初始费用，或支付价款用于客户陈列其商品、进行广告营销等，上市公司均将该款项作为应付客户对价并冲减交易价格。上市公司应依据合同约定充分分析其向客户支付对价的目的，若客户向上市公司提供了一项可明确区分的商品，且上市公司取得了该商品的控制权，通常应将其作为购买商品处理，而不应直接抵减交易价格、冲减销售收入。

（5）未恰当核算附有销售退回条款的销售

根据企业会计准则及相关规定，对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额确认收入。企业应当遵循可变对价（包括将可变对价计入交易价格的限制要求）的处理原则来确定其预期有权收取的对价金额，即交易价格不应包含预期将会被退回的商品的对价金额。每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。

年报分析发现，个别上市公司日常销售退换货频繁，在商品销售时即全额确认收入，并在收到退货时根据退货金额冲减当期收入。上市公司应充分分析日常销售频繁退换货的原因，结合相关事实和情况，严格按照前述附销售退回条款的商品销售相关原则进行会计处理。公司应合理判断商品控制权转移的时点，在控制权实际转移时，按照扣除预期后续发生销售退回金额后的对价确认收入，并将预期因销售退回将退还的金额确认为负债。

5.未恰当确认支付给代理人的款项

根据企业会计准则及相关规定，企业为履行合同发生的成本，同时满足与当前或预期取得的合同直接相关、增加了企业未来用于履行履约义务的资源、预期能够收回等条件的，应当确认为合同履约成本，后续摊销计入营业成本。企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当确认为合同取得成本，后续摊销计入销售费用。

年报分析发现，个别上市公司从事游戏产品推广业务，并通过渠道分销商将游戏产品销售至游戏用户。上市公司作为主要责任人，按照已收或应收对价总额确认收入，将支付给渠道分销商的款项作为合同履约成本并摊销计入营业成本。上市公司支付给渠道分销商的款项，并未增加企业未来用于履行履约义务的资源，而是属于为取得合同发生的增量成本，应将其作为合同取得成本并摊销计入销售费用。

6.未恰当处理销售商品过程中与运输活动相关的支出

根据企业会计准则及相关规定，对于与履行客户合同无关的运输费用，若运输费用属于使存货达到目前场所和状态的必要支出，形成了预期会给企业带来经济利益的资源时，运输费用应当计入存货成本，否则应计入当期损益。对于与履行合同相关的运输活动，发生在商品的控制转移之前的，不构成单项履约义务，相关支出应作为商品销售成本披露；发生在商品的控制转移之后的，构成单项履约义务，企业应当在确认运输服务收入的同时，将相关支出作为运输服务成本披露。

年报分析发现，个别上市公司未合理辨识运输活动是否与履行合同相关、与履行合同相关运输活动是否构成单项履约义务，直接全部计入销售费用或者全部计入商品销售成本，未按上述规定区分确认并列报与商品运输相关的支出。

7.未充分披露新收入准则相关信息

根据企业会计准则及相关规定，企业应当在附注中披露与收入有关的信息，包括收入确认和计量所采用的会计政策、与合同相关的信息、与合同成本有关的资产相关的信息等。

年报分析发现，部分上市公司未充分披露新收入准则相关信息：一是部分上市公司仅披露准则规定原文，未结合公司具体业务披露收入确认的会计政策，未遵循新收入准则规定对收入相关的信息予以充分披露，不便于报表使用者理解和使用；二是部分上市公司错误地将租金收入、利息收入、现金股利收入适用收入准则并在收入确认政策中进行披露；三是个别上市公司主营代理外贸进出口或大宗贸易业务，未在附注中披露对企业从事该项业务的身份是主要责任人还是代理人进行分析判断的信息；四是个别上市公司首次执行新收入准则，将与电商平台相关的商品销售业务收入确认时点，由收到电商平台对账单调整为商品发货至电商平台公司仓库并经对方验收时确认，但未对商品控制权转移时点的相关判断依据以及变化原因进行分析说明；五是部分上市公司未按主要类型披露收入分解信息。

2019年证监会会计监管报告

收入问题监管口径

1.未正确处理质量原因导致的销售扣款

根据企业会计准则及相关规定，企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回或折让的，一般应当在发生时冲减当期销售商品收入。销售退回或折让属于资产负债表日后事项的，应当按照资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。

年报分析发现，部分上市公司将因销售商品质量不合格而导致的销售扣款确认为营业外支出，未按照准则的规定调减相关期间销售收入。

2.未正确核算从供应商收到的返利

根据企业会计准则及相关规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括销售商品收入、提供劳务收入等。企业取得存货应当按照成本进行计量。外购存货的成本即存货的采购成本，指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运输费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

年报分析发现，个别上市公司根据与供应商签订的合同，将从供应商取得的按照存货采购金额一定比例结算的返利等确认为收入。上述情况下，企业并未向供应商提供单独的商品或服务，其从供应商取得的采购返利实质为存货购买价款的调整，应冲减存货成本或营业成本。

3.对合同负债的重分类调整金额不正确

根据企业会计准则及相关规定，合同负债是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务，不应包含增值税金额。

年报分析发现，个别上市公司在对首次执行日的资产负债表按照新收入准则进行调整时，直接将原计入预收账款的账面价值重分类为合同负债，而未扣除其中包含的增值税金额。

资料来源：财能无界

组稿制作：谢朝喜

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