编者按：为支持“三农”的发展，在税收制度方面，自上世纪90年代推行实施增值税以来，国家就给予了农民销售自产农产品免税的政策。而后为保持增值税抵扣链条的完整性，避免农产品收购企业抵扣不足，将实际承担的税负向农产品生产者进行转嫁，从而导致农产品免税政策不能真正惠及农民，国家税务总局出台了农产品收购企业可以自开农产品收购发票、凭借农产品销售发票按照一定比例计算扣除进项税额的规定。但与此同时，这种制度设计也被有心之人所利用，通过伪造农户身份信息等材料自开农产品收购发票、支付开票费的方式购买农产品销售发票，进而引发系列税务行政风险、刑事风险。有鉴于此，笔者梳理了今年以来爆发的农产品行业涉税典型案例，拟通过案例的方式对相关涉税风险予以揭示。
01动向观察：今年以来，农产品虚开、骗税案件频发
（一）多地爆发虚开农产品发票案件
案例一：云南易谷农业虚开农产品收购发票金额高达2亿元，被移送审查起诉
今年2月，国家税务总局官网通报，云南省文山壮族苗族自治州税务局第一稽查局联合公安部门依法查处了云南易谷农业有限公司虚开农产品收购发票案件。该公司利用农户身份信息，虚构农产品收购业务，虚开农产品收购发票金额合计2亿元。在公布案例之时，该案已由公安部门移送检察机关审查起诉。
案例二：安徽某木业公司虚开农产品收购发票后对外虚开专票，主犯被处以7年有期徒刑
今年4月，国家税务总局亳州市税务局第一稽查局联合公安部门依法查处了蒙城县某木业有限公司虚开增值税专用发票案件。经查，蒙城县某木业有限公司通过虚构农产品收购业务，虚开农产品收购发票1614份，金额合计1565万元，虚构对外销售业务，对外虚开增值税专用发票453份，金额合计4288万元。案例发布之时，该案主犯张某因犯虚开增值税专用发票罪被判处7年6个月有期徒刑。
案例三：上海农村合作社对外虚开农产品销售发票涉案金额8000万元，涉案人员已被采取强制措施
今年4月，据澎湃新闻报道，上海公安发现朱某为牟取不法利益，通过注册多家农村合作社，利用农村合作社销售自产农产品免征增值税的政策，对外虚开农副产品发票涉案金额8000万元并收取票面金额6%至7.5%的开票费，造成国家税款损失900万元。相关涉案人员在报道发布之时，已被采取强制措施。
案例四：贵州健兴药业虚开农产品收购发票抵扣进项，被定性为偷税并处以罚款
今年8月，根据信用中国披露，贵州健兴药业套用个人农户身份信息虚开农产品收购发票抵扣进项税额，导致少缴增值税额2986万元，被其主管税务机关认定为偷税并和其他违法事实并罚4588万元。
案例五：四川云亳堂药业取得虚开农产品收购发票，涉案人员被处以3至11年不等有期徒刑
今年10月，据国家税务总局官方通报，犯罪团伙控制四川云亳堂药业有限公司，通过编造虚假中药材购进业务、支付“开票费”等方式，在没有真实业务交易的情况下，从上游医药行业公司和农业专业合作社取得虚开的增值税专用发票和农产品收购发票1300余份并违规抵扣。目前，四川云亳堂药业有限公司因犯虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪，被判处罚金40万元，夏燕、魏云龙、张磊、谢先堂4名犯罪分子因犯虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪，分别被判处3至11年不等有期徒刑，并处罚金合计10万元，没收违法所得50万元。
（二）多地爆发虚开农产品发票骗税案件
案例六：辽宁某食品企业虚开农产品收购发票2.4亿元，骗取出口退税1000万元
今年6月，根据大连税务局官方披露，大连市税务局稽查局、大连市税务局第三稽查局与辽宁省抚顺市公安局税侦支队开展跨区域警税联合办案，依法查办大连市自贸区一食品企业虚开骗税案件。该食品公司在无实际生产经营场所、无委托加工业务的情况下，假自营、真代理，通过虚开农产品收购发票金额高达2.4亿元、买单配票、虚假结汇等手段，骗取出口退税1000多万元。
案例七：湖南某公司取得农产品销售发票骗取出口退税344万，被处1倍罚款
今年6月，根据湖南省税务局官网披露，湖南某公司取得多家农业专业合作社开具的农产品销售发票申报抵扣进项税额344万元，进行虚假纳税申报骗取出口退税344万元，被追缴税款344万并处以骗税金额1倍罚款344万元，停止出口退税权2年。
案例八：辽宁大连某水果企业虚开农产品收购发票7819万元，骗取出口退税465万元
今年10月，根据税务报《“嫁接”的葡萄出口生意》一文，国家税务总局大连市税务局第三稽查局与公安部门协作，破获一起水果出口企业骗取出口退税违法案件。涉案人员利用手中控制的农产品经销企业和水果出口企业，通过虚开农产品收购发票、增值税专用发票，“配货”出口的方式，骗取出口退税款465.76万。目前，涉案违法人员已归案，案件的审理工作仍在进行中。
（三）案例小结
从查处形势来看，通过观察上述案件可以发现，今年国家持续关注并从严打击农产品领域涉税违法行为。正如今年3月，最高法、最高检、公安部、国家税务总局召开了关于两高涉税司法解释新闻发布会，最高检法律政策研究室副主任余双彪明确指出，农产品行业是虚开骗税高发领域，未来将重点聚焦涉税犯罪重点行业，坚持全链条一体化打击，从严惩治虚开、骗取出口退税。
从案件类型来看，可以将农产品涉税案件分为两大类6小类，具体而言：
一是虚开类，具体又表现4小类：
1、通过虚构农产品收购业务，虚开农产品收购发票抵扣进项税额，牟取非法税收利益，如案例一、案例五。
2、通过虚开农产品收购发票再对外虚开增值税专用发票牟利，如案例二。
3、利用农村合作社销售自产农产品免征增值税的政策，对外虚开农产品销售发票牟利，如案例三。
4、为符合抵扣增值税形式条件，虚开农产品收购发票，如案例四。
其二骗税类，具体又表现2小类：
1、生产企业通过虚开农产品收购发票或购买农产品销售发票进行骗税，如案例六、案例七。
2、外贸企业与采购企业联合骗税。外贸企业在前端嫁接采购企业，由采购企业虚开农产品收购发票，后向外贸企业虚开增值税专用发票，如案例八。
通过分析查处形势、案件类型，可以发现农产品行业税务案件具有高发性、复杂性、涉案金额大的特点，税务风险具有相互交织的特点，下文对税务风险进行分析。
02虚开类涉税案件，相关主体面临偷逃税、虚开发票的行政风险、刑事风险
（一）面临偷税的行政风险
《税收征管法》第六十三条第一款规定了四类偷税手段，一是伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证类的偷税；二是多列支出、不列收入、少列收入类的偷税；三是经通知申报拒不申报类的偷税；四是虚假申报类的偷税。具体虚开农产品收购发票或取得农产品销售发票的行为，因农产品收购发票系收购企业根据农户身份信息等相关材料填写，可能被认定为第一类伪造记账凭证类的偷税。此外，因增值税纳税申报表的填报需要在附列资料（二）本期进项税额明细中填写农产品收购发票或销售发票的份数、金额、税额，据此作为主表进项税额填列的数据，故如果农产品收购发票或销售发票系虚开，则可能被认定为第四类虚假纳税申报类的偷税。综上，如果相关主体通过自行虚开农产品收购发票或购买农产品销售发票抵扣进项税额，存在被税务机关认定为偷税并处以0.5-5倍罚款的风险。
值得一提的是，如虚开农产品收购发票或购买农产品销售发票的行为也违反了《发票管理办法》第二十一条“为自己开具与实际经营业务情况不符的发票”“让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票”，属于发票违法行为，亦会被处以最高50万的罚款，但因为虚开发票是导致不缴、少缴增值税税款的手段以及按照一事不二罚的原则，通常情况下，税务机关会最终以偷税进行罚款。上述案例四则属于此种情形。从文书载明的情况来看，贵州健兴实际上发生了真实的中药材收购业务，但未获取实际销售其中药材农户的信息，虚假填开了农产品收购发票，进而被税务机关认定为系偷税行为和虚开发票行为，最终以偷税对其处罚。
（二）面临逃税罪的刑事风险
根据《两高涉税司法解释》第三条，“纳税人有刑法第二百零一条第一款规定的逃避缴纳税款行为，在公安机关立案前，经税务机关依法下达追缴通知后，在规定的期限或者批准延缓、分期缴纳的期限内足额补缴应纳税款，缴纳滞纳金，并全部履行税务机关作出的行政处罚决定的，不予追究刑事责任”。如果收购企业虚开农产品收购发票或购买农产品销售发票抵扣进项税额被税务机关认定为偷税，偷税的金额达到逃税罪的立案标准，且收购企业没有按照规定期限缴纳全部税款、滞纳金、罚款，也没有申请批准延缓或分期缴纳，则将面临偷税行政责任转化为逃税罪刑事责任的风险。
（三）面临虚开用于抵扣税款发票罪、虚开增值税专用发票罪的刑事风险
事实上，无论是虚开农产品收购发票或农产品销售发票还是虚开增值税专用发票，其都是《刑法》第二百零五条规定的犯罪对象，量刑区间的标准之一系虚开税款的税额，具体来说，虚开的税款数额在10万至50万的，将面临3年以下有期徒刑或者拘役。虚开的税款数额在50万至500万的，将面临3-10年有期徒刑。虚开的税款数额达到500万以上的，将面临10年以上有期徒刑或无期徒刑。
但两者的不同在于，犯罪罪名的认定不同。如果虚开农产品收购发票或农产品销售发票，则涉嫌构成虚开用于抵扣税款发票罪；如果虚开的是增值税专用发票，则涉嫌构成虚开增值税专用发票罪。
上述案例一、三、五中，收购企业仅虚开农产品收购发票或取得虚开农产品销售发票或案例三农业合作社仅对外虚开农产品销售发票的，涉嫌构成虚开用于抵扣税款发票罪。上述案例二中，收购企业不仅虚开农产品收购发票还对外虚开增值税专用发票的，属于“虚进虚出”的虚开行为，可能涉嫌构成虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪。同时根据《两高涉税司法解释》第十一条第二款“以同一购销业务名义，既虚开进项增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，又虚开销项的，以其中较大的数额计算”之规定，如果属于同一购销业务的，则按照虚开数额较大的标准量刑。
03骗税类涉税案件，相关主体面临骗取出口退税的行政风险、刑事风险
对生产企业而言，申请农产品出口退税不仅需要有进项税额的申报数据，同时农产品收购发票或销售发票亦需要作为出口退税的备案资料。对外贸企业而言，增值税专用发票不仅作为外贸企业退税数额的依据，而且是申报出口退税的必备材料。骗取出口退税的必备要件之一是虚开农产品发票或增值税专用发票。实践中，虚开与骗税呈现出相伴相生的特点，在税务机关、公安机关查处虚开农产品收购发票或销售发票案件时，如果案件中存在出口业务，往往还将关注案件是否涉及骗取出口退税，引发骗税风险。
（一）面临骗取出口退税的行政风险
根据《国家税务总局关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第五条第（九）项第1目规定，“出口企业或其他单位出口的货物劳务，提供的增值税专用发票……为虚开或伪造，适用增值税征税政策。查实属于偷骗税的，应按相应的规定处理”。《税收征收法》第六十六条，“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款……对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税”。据此，如果生产企业通过虚开农产品收购发票或销售发票，取得进项税额数据向税务机关申报退税，可能面临被追缴退税款、罚款、停止出口退税权的风险。如在前述案例七中，湖南某公司取得多个农业专业合作社开具的农产品销售发票申报抵扣进项税额并申报退税，被税务机关认定该行为系让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票用以抵扣增值税进项税额，进行虚假纳税申报骗取出口退税的行为，据此，税务机关不仅追缴了湖南某公司退税款，还对其处以骗税金额1倍罚款，停止出口退税权2年。
（二）面临骗取出口退税罪的刑事风险
根据《刑法》第二百零四条，“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，……处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金或者没收财产”，《两高涉税司法解释》第八条，“骗取国家出口退税款数额五百万元以上的，应当分别认定为刑法第二百零四条第一款规定的数额特别巨大”。据此规定，如果生产企业、外贸企业通过虚开发票骗取退税款税额达到五百万以上的，将面临十年以上有期徒刑或者无期徒刑的刑事风险。同时需要指出的是，骗取出口退税罪的罚金是以骗取税款数额为基准，实践中，罚款高达上千万的司法裁判案例不在少数。如前述案例六、案例八，涉案主体涉嫌构成骗取出口退税罪的风险极高。
04结语
即便目前与案涉主体情况类似的主体在国家强监管态势下已然爆发了偷逃税、虚开、骗税的税务行政风险、刑事风险，但因农产品收购或销售发票相较于增值税专用发票在税收制度设计方面存在一定的差异，农产品虚开案件与其他虚开案件呈现出不同特点，同时两高涉税司法解释的出台也为此类案件的处理带来了新契机。我们认为，此类案件存在抗辩的空间，对此，我们将在下期文章为相关主体提供应对与化解的思路。
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