数据资产入表选择无形资产还是存货路线？|会计|入表|审计|无形资产|暂行规定|益物权

作者：亿信华辰

根据《企业数据资源相关会计处理暂行规定》，对于符合规定定义和确认条件的数据资产，可确认为无形资产或存货。那么“无形资产”与“存货”在数据入表过程中实施落地的难度差异有什么不一样呢？《一本书讲透数据资产入表》里有详细解读，分享给大家。

01 无形资产入表路线解析 1. 无形资产入表的条件

《暂行规定》对于可作为无形资产入表的数据资源类型进行了明确界定，主要集中在以下两方面。

企业使用的数据资源，符合《企业会计准则第 6 号—无形资产》（财会〔2006〕3 号）规定的定义和确认条件的，应当确认为无形资产。

企业内部数据资源研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。开发阶段的支出，满足无形资产准则第九条规定的有关条件的，才能确认为无形资产。

这两条给出的指导方向如下：

方向一：依据《企业会计准则第 6 号—无形资产》，数据资源能否成为资产重点在于是否符合定义和确认条件。

首先是无形资产的定义。《企业会计准则第 6 号—无形资产》第三条对无形资产的定义进行了明确的阐述：“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”

“数据二十条”提出的数据资源持有权，其目的是通过使用“持有权”，淡化“所有权”，从“物权”中的“用益物权”路径上确认“控制”事实，以满足会计中“拥有或者控制”的条件。

《中华人民共和国民法典》第三百二十三条认为，“用益物权人对他人所有的不动产或者动产，依法享有占有、使用和收益的权利。”

其次是无形资产的确认条件。《企业会计准则第 6 号—无形资产》明确指出，无形资产的确认需满足两大核心条件：可辨认性和可确认性。

资产满足下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨认性标准：

能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。
源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。

从第一条中可以看出，如果可以出售、转移、授权许可、租赁或者交换，资产就是可辨认的。第二条则是说通过合同形成的权利也是可辨认的资产。

无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；
该无形资产的成本能够可靠地计量。

第一条中需要关注的三点是“有关”“经济利益”“很可能”，其中“经济利益”是基础。这些对企业内部数据资源尤为重要，因为我们之前提到过在现实场景中，存在很多同时被内部使用又被用于对外销售或提供服务的数据。这也就意味着，内部数据资源“相关”的、面向外部销售或服务的“经济利益”，“很可能”流入企业，保证了内部数据资源是可确认的无形资产。另外，《数据资产评估评估指导意见》也给出了相似的定义：“本指导意见所称数据资产，是指特定主体合法拥有或者控制的，能进行货币计量的，且能带来直接或者间接经济利益的数据资源。”

方向二：企业内部数据资源的开发阶段支出满足《企业会计准则第 6 号— 无形资产》第九条的才能归集到该数据资源中。

也就是说，企业内部研究开发项目开发阶段的支出需同时满足下列条件，才能确认为无形资产。

完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。
具有完成该无形资产并使用或出售的意图。
无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。
有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。
归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。其中，重要的是以下几点。

证明数据资源的可行性，即需要有可行性报告作为佐证。
证明数据资源的完成和使用意图，即需要证明数据资源的使用目的并证明运用其的意愿。
证明数据资源的有用性，即证明有主体愿意使用该数据资源。
证明数据资源的可用性，即证明有能力保证数据资源处于可使用状态且满足相应的交付质量标准。

2. 对于无形资产入表的建议

根据对政策的研究以及和众多客户的探讨，我们对有意愿进行无形资产入表的读者建议如下。

1）确保需要的资产可辨认、可确认证据链的完备。

数据资产入表不仅仅是会计的记录工作，其实相当一部分工作，并且是最重要的工作会发生在对资产的辨认、确认，以及辨认和确认证据的准备上。这些工作之所以重要，是因为能避免入表后发现入表的资产不符合会计规定（合规），能帮助梳理出数据资源之间，数据资源和业务、软件系统之间的关系。

2）确保数据资源和数据产品的血缘关系清晰。

对于所有数据资源来说，保有清晰的血缘关系不仅是审计人员在审计工作中对企业提出的要求，因为其是证明“流入经济利益”和数据资源的“相关性”的重要依据，也是未来在对数据资源做资产评估时，对相应数据资源产生的经济效益的重要佐证。因此，针对需要入表的数据资产，我们必须做好数据血缘追溯工作。建议采用自动化数据治理工具完成此任务。

3）对于从外部获得的数据资源，确保获得其用益物权。

用益物权人对他人所有的不动产或者动产，依法享有占有、使用和收益的权利。该权利的重点在于确保“可占有”，授权“可使用”和允许“可用于获得收益”。最佳的实践路径是通过合同或协议的方式以确认数据被授权可存储于我方主体所控制的存储设施内，且被存储的数据可以被进行加工（使用），同时我方有获得加工数据过程中所创造出来的增加价值的权利。其中的具体实施方法可以咨询相关的专业人士，例如律师和咨询师。

02 存货入表路线解析 1. 对于以存货入表的观点

目前，数据资源以存货入表存在较多的问题，主要体现在以下方面。

（1）排他性问题

《中华人民共和国民法典》第一百一十四条认为：“民事主体依法享有物权。物权是权利人依法对特定的物享有直接支配和排他的权利，包括所有权、用益物权和担保物权。”此处明确指出了对持有物的“排他的权利”。然而，这一原则给数据作为货物（或会计学上的存货）带来了一定的挑战。

根据《暂行规定》，企业日常活动中持有、最终目的用于出售的数据资源，如果符合《企业会计准则第 1 号—存货》规定的定义和确认条件，应当确认为存货。这意味着，企业在出售了相应的数据之后，必须将所出售数据在自有系统中进行删除，以符合排他性要求。然而，这一做法与数据的可复制特性相背离，并会极大地削弱数据对企业持续产生效益的能力。

（2）生产过程相关问题

《企业会计准则第 1 号—存货》对存货的定义是“企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等”。

而在现实情况中，很多数据产品或服务往往涉及众多开发阶段。这些开发阶段一是往往已经根据无形资产准则确认过；二是能否被定义为生产过程没有相应的依据；三是就算其能被认定为生产过程，但是开发项目往往是一项目一定制，这会导致对生产过程的认定需要每个项目、每个系统，甚至每个数据库重新确认，直接增加了入表的成本，大幅降低了可操作性。

2. 对于以存货入表的建议

依据上述观点，从为企业带来效益的角度出发，我们给出的以存货入表建议如下：

《暂行规定》中对数据资源的存货处理存在法理依据和资产本身天性的矛盾。因此在现阶段，不建议采用存货路径入表。
数据产品或服务具备定制、快速迭代、生命周期（可能）短的特征，如果使用存货入表，很可能导致入表成本大于入表收益。因此在现阶段，不建议采用存货路径入表。

总结

图为存货和无形资产落地难度比较

上图是现行的会计准则里针对于存货以及无形资产计量时实现路径的流程图。通过流程图，就能看到在无形资产这一块步骤相对简单。但如果走存货这一块的话，就会有至少十个是或否，也就是需要做抉择的地方。也就是说在数据入表过程中，需要考虑入表成本有多高，在对数据资产进行计量的时候，需要考虑会计部门，或后续和会计部门配合的会计服务、审计机构，他们投入的人工成本有多大。这些都会直接影响到未来的入表成本。

所以基于入表成本以及入表效率考虑，建议大家在目前阶段也是以无形资产入表为首选项。还有一个考虑因素就是存货在数据交易方面有一个重大的缺陷，就是目前由于政策层面供给不足，确权是一个相当困难的问题。走存货确权如果没做好的话，一旦把数据卖出去以后，别人如果来找你麻烦，或者说由于某些事件造成一些社会风波，就需要进行全数追溯问责。

结合以上两点，建议在现阶段还是走无形资产会更靠谱，也更好落地。

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