本文作者：梁雅丽 傅庆涛
问题的提出
案例：某环保科技公司于2021年成立，在国内从事贵金属提炼加工销售业务。2023年，该公司得知通过以混合金属粉末方式进口钯金可回避钯金进口增值税，于是通过该公司控制的香港贸易公司向境外采购纯铂、纯钯粉末，在香港将上述两种金属粉末以55:45的比例人工摇匀混合。该公司进口前，按照含量较高的铂合金粉（商品编号7110110000）向海关申请进行商品归类，海关审查后作出《预裁定决定书》，确认申报商品为铂钯合金粉，商品应归入名称为“铂”的税目7110110000项下。后该公司以铂钯合金粉（商品编号7110110000）名义申报进口，海关以零关税放行入境，该公司又通过化学方式将混合粉末分离、提纯出铂粉、钯粉，并在国内进行销售。缉私机关经侦查，认为该环保科技公司以伪报方式走私贵重金属入境，逃避海关监管，偷逃钯金属进口环节增值税1200万元，涉嫌犯走私普通货物罪。
问题
根据我国进口商品税率规定，进口铂粉末预征增值税税率为零，进口钯粉末预征增值税税率为13%。将铂粉、钯粉人为混合后以铂粉名义申报进口，是否属于逃避海关监管的走私违法犯罪行为？
一、铂钯粉末报关进口系行为人按要求真实申报
- 海关《预裁定决定书》已事先确认铂钯合金粉归类。
为明确进口铂钯合金粉归类问题，该环保科技公司在进口前向海关提出了预裁定申请，叙述称所申报金属粉末为铂钯合金粉，其中铂含量55%，钯含量45%，原产地为南非、俄罗斯，均为未锻造黑灰色粉末，颗粒直径小于0.5mm。海关据此作出的《预裁定决定书》，全部认可申报叙述内容，并将商品归类为7110110000（商品名称“铂”）的铂钯合金粉末。根据海关总署规定，海关《预裁定决定书》系由海关归类部门作出，依法具有明确商品归类税则、名称的效力。
- 海关法规并未禁止人为混合行为。
《中华人民共和国海关进出口商品规范申报目录》第七十一章注释五明确：“含有贵金属的合金（包括烧结及化合的），只要其中任何一种贵金属的含量达到合金重量的2%，即应视为本章的贵金属合金。贵金属合金应按下列规则归类：（一）按重量计含铂量在2%及以上的合金，应视为铂合金；……”。子目注释三规定：“对于税目71.10项下的子目所列合金的归类，按其所含铂、钯、铑、铱、锇、或釕中重量最大的一种金属归类。”经查阅税则号列71.10项下，商品名称为“铂，未锻造、半制成或粉末状”，其归类要素描述为“1.形状（粉末等）；2.材质（铂、钯、铑、铱、锇、釕）；3.加工程度（未锻造，板、片等）。”该号列项下子目7110.1100为铂（未锻造或粉末状），7110.2100为钯（未锻造或粉末状）。
从上述规定可以看出：含铂量在2%以上即应视为铂合金；金属兼有铂、钯等成分的，按重量最大的一种金属进行归类；税则号列7110.1100的铂包括粉末状。据此，本案行为人申报归类叙述客观真实，海关作出的《预裁定决定书》完全符合商品归类标准。更为重要的是，纵观《中华人民共和国海关进出口商品规范申报目录》及其他有关文件，进口贵金属的商品分类只依据的金属成分、含量、形状，并未区分金属的来源、形成方法。即，我国进出口商品分类标准并不区分贵金属系天然形成还是人工混合，人为混合金属粉末并不影响商品分类。
本案中，某环保科技公司对进口货物作了客观真实描述，且无任何虚假或欺骗行为，海关《预裁定决定书》系根据行为人的真实申报材料，依据海关商品归类标准作出的。因此，应当依法认定海关《预裁定决定书》真实有效，且无理由在事后予以推翻。
二、铂钯粉末报关进口并未逃避海关监管
- 本案不属于逃避海关监管的走私行为。
《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第七条规定：“违反海关法及其他有关法律、行政法规，逃避海关监管，偷逃应纳税款、逃避国家有关进出境的禁止性或者限制性管理，有下列情形之一的，是走私行为”。即，认定走私行为须“违反海关法及其他有关法律、行政法规，逃避海关监管”。纵观该第七条所列举的五项走私行为，包括从未设立海关的地点进出境，采取藏匿、伪装、瞒报、伪报等方式报关进出境，使用伪造、变造、藏匿、伪报等方式擅自处置海关监管货物，均属于逃避海关监管的行为。该条兜底的第（六）项也再次强调，认定走私须“有逃避海关监管”行为。
反观本案，行为人系经过国家合法设立的海关，事先按照海关要求申请了预归类，期间从未以藏匿、伪装、瞒报、伪报等方式逃避海关监管，其行为不属于《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第七条所列举的任何一种走私行为。行为人在运输货物通关入境过程中，海关曾对申报货物进行开箱查验和取样化验，化验结果显示货物的合金成分、含量比例完全符合税则号列7110110000项下商品申报要素，确认单货相符。因此，某环保科技公司进口铂钯合金粉从未有逃避海关监管的行为，其行为依法不属于走私行为，不应受到《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》的处罚。
- 认定走私犯罪须逃避海关监管。
根据刑法和最高人民法院、最高人民检察院、海关总署联合发布的《办理走私刑事案件适用法律若干问题的意见》等规定精神，构成走私普通货物罪的前提是：违反海关法规，逃避海关监管。刑法关于“走私罪”这一章节及第一百五十三条，虽然并未明确规定构成走私普通货物罪须“违反海关法规，逃避海关监管”，但毋庸置疑，构成本罪须有走私货物、物品的行为。何谓走私行为？如前所述，根据海关行政管理规定，认定走私须有“逃避海关监管”的行为。一个行为如果不属于走私行为，自然不可能构成为刑法意义上的走私行为。海关行政法规属于刑法的前置法规、基础规定，皮之不存，毛将焉附？对于构成走私犯罪须“违反海关法规，逃避海关监管”这一点，立法界、理论界、司法界均已成为共识。犯罪是严重违法，一个行为连行政违法都够不上，更谈不上构成犯罪。
三、关于国家税款损失的判断
- 是否造成国家税款损失应进行实质性判断。
本案指控偷逃的税种是增值税，增值税的征收主管机关是国家税务部门，在货物进口环节系由海关预先代征，海关仅系为工作便利代税务机关行使职责。众所周知，增值税只对货物的增值部分进行征收，并由出售人预先缴纳、买受人进行抵扣。本案行为人虽然在进口环节未预缴增值税，但其在国内销售时仍需缴纳增值税，该部分税款可依法抵扣。对此，我们应当坚持是否造成增值税税款损失的实质判断原则，即是否偷逃国家税款要看是否有对货物增值部分的虚构、瞒报，是否由于行为人的行为造成国家整体税款损失。至于某一征税机关少征、某以征税机关多征只是税收分配问题，如果行为人并未少缴税款，则不能认定行为人偷逃了国家税款。
- 国家税款损失不是追究犯罪的法定事由。
本案行为人后续在国内销售铂粉、钯粉过程中，即使虚报货物进价并造成国家增值税税款损失，也不宜据此以走私普通货物罪追究其法律责任。如前所述，偷逃国家税款、造成国家税款损失不是认定走私普通货物罪的唯一标准，本案少征收国家税款的原因在于政策层面，趋利避害是人的天性，我们不能以政策漏洞或者法规的不完善而进行事后责任追究。
我们认为，海关法规没有强调进口铂钯粉末应系天然形成，或许未考虑到有人为混粉的情形，也可能在于铂钯成分相近、比重相同，在人为混合后已无法通过物理方式进行分离，而只能通过化学方法进行分离、提纯。但不论如何，在海关法规并无明文禁止性规定，有权机关也从未以任何法定方式公告不可人为铂钯混粉的情况下，行为人客观申报并未欺骗海关归类部门，货物进口并未有逃避海关监管的行为。而且，本案已经由海关执法部门进行背书，国家机关的决定应当具有可信赖性。国家法律应当具有可预期性，法无明文规定不为罪是罪刑法定原则的核心内容，行政执法、打击犯罪均应依据国家现行法律规定。总之，某环保科技公司的行为可归为合理避税，但决不属于违反海关管理规定的走私行为，依法不应受到行政处罚和刑事惩罚。
热门跟贴