作者：王如僧律师

2024年4号司法解释第10条第2款规定：为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。

个人认为，这只是对虚开增值税专用发票罪出罪的例外规定，既符合该规定的，不构成虚开增值税专用发票罪；不符合该规定的，未必构成虚开增值税专用发票罪。

这种做法好像2014年的39号公告：本公告是对纳税人的某一种行为不属于虚开增值税专用发票所做的明确，目的在于既保护好国家税款安全，又维护好纳税人的合法权益。换一个角度说，本公告仅仅界定了纳税人的某一行为不属于虚开增值税专用发票，并不意味着非此即彼，从本公告并不能反推出不符合三种情形的行为就是虚开。

譬如，让他人为自己虚开，用于骗取留抵退税的，都没有扣抵，自然没有骗抵税款的目的，更没有因扣抵造成税款被骗损失，明显符合根据第10条第2款的出罪规定，难道不构成虚开增值税专用发票罪吗？

譬如为他人虚开增值税专用发票，供他人用于骗取出口退税的，由于出口免税，都没有销项税额，自然也是没有扣抵行为，也不可能具有骗抵税款的目的，以及印扣抵造成税款被骗损失，难道根据第10条第2款，认定当事人的行为不构成虚开增值税专用发票罪？

所以，第10条第2款只是一个适用范围受到限制的例外规定，即当事人虚开了，用于扣抵了，符合上述条件的，不构成虚开增值税专用发票罪。如果没有扣抵的，虽然符合第10条第2款规定的出罪条件，还是可能构成虚开增值税专用发票罪。

最高法在2024年4号司法解释的理解与适用说到，为了解决司法实务中，虚开增值税专用发票罪的打击范围过大问题，司法解释对虚开增值税专用发票罪进行了目的性限缩。

所谓的目的性限缩，就是规定虚开增值税专用发票罪主观上必须具有骗税的目的，即在行为犯的前提下，添加了一个目的要件，作为虚开增值税专用发票罪的构成要件。

一般情况下，应该采取正面规定的方式：以骗取税款为目的，虚开增值税专用发票，数额较大的，构成虚开增值税专用发票罪。

可是司法解释却是使用反面规定，以出罪方式进行规定：虚开增值税专用发票，但不以骗抵税款为目的的，没有因扣抵造成税款被骗损失的，不构成虚开增值税专用发票罪。

按照正面规定，虚开+骗税目的=虚开增值税专用发票罪。

按照反面规定，虚开+骗税款目的=虚开增值税专用发票罪；虚开+因扣抵造成税款被骗损失=虚开增值税专用发票罪。

反面规定多了一个入罪情形，即那怕没有骗税目的，只要因扣抵造成税款被骗损失的，还是构成虚开增值税专用发票罪。这个入罪情形可能已经超出目的犯的范畴了，这种情况下还可以入罪，已经表明虚开增值税专用发票罪不是目的犯了。

当然司法解释使用的措施是“因扣抵造成税款被骗损失”，这里有个“骗”字，是不是表明以诈骗的方式造成的损失才才是可以入罪的损失呢？以诈骗的方式造成的损失才可以入罪的话，表明当事人在造成损失时，主观上具有骗税的目的，这种情况下入罪，虚开增值税专用发票罪还是目的犯。

但是，这么理解的话，“因扣抵造成税款被骗损失”这句话就是多余的了，因为只要具有骗税目的，没有造成税款被骗损失都可以入罪了，那造成税款损失更是可以入罪。

除非“因扣抵造成税款被骗损失”是提示性规定，旨在提醒司法人员以诈骗的方式造成税款损失的，构成虚开增值税专用发票罪，大家不要忽略了，不要搞错了。

一般情况下，应该正面规定，如果没有这么规定，那一定是最高法、最高检的起草人员之间存在分歧，所以才从反面进行规定，这个分歧是什么，由于没有公开，只有起草人员才知道了。