最近一段时间，开票经济这个词被频繁提及。所谓开票经济，就是指完全脱离真实货物、真实服务，单纯以开具发票、资金空转制造虚假营收、虚假 GDP、虚假税收数据，并依靠发票套取财政奖补、虚报政绩、偷逃税款的灰色产业链。
从现实来看，“开票经济”的危害主要体现在两点：一是虚开发票导致增值税、企业所得税征缴流失；二是地方财政基于虚假的生产经营情况发放补贴，公共资金白白流失。以上两点将影响民生、基建资金投入，造成地方财政泡沫增长，隐性债务攀升等恶劣影响。
现实中，“开票经济”的存在离不开虚开增值税专用发票的行为（以下简称虚开专票），而虚开专票的行为往往又会直接或间接地造成国家税款损失和财政奖补损失，于是，实践中便存在如下争议：虚开专票从而骗领财政奖补的行为，应该认定为虚开增值税专用发票罪，还是认定为诈骗罪？如果认定为虚开增值税专用发票罪，骗领的财政奖补数额是否能纳入到虚开罪的“税款损失”中一并评价？
这个争议的存在有其现实意义：当下，关于虚开专票是“特殊诈骗犯罪”的观点逐渐成为主流，但作为量刑依据的税额，与“被骗金额”之间仍然有较大的差距，适用何罪容易产生较大的量刑差异。
关于上述争议，实践中存在两种截然对立的观点：
第一种观点认为，财政奖补由地方财政部门拨付，来源于财政预算，与税务机关征收的国库税款分属不同法律体系，即便奖补数额与企业纳税额挂钩，也不能认定为税款损失。
第二种观点认为，行为人通过财政奖补实现税负变相回流，结合下游企业违规抵扣税款的行为，整体造成国家税收链条断裂，财政奖补资金本质是流失的税款，应当计入税务犯罪的犯罪数额，以虚开增值税专用发票罪等罪名追责。
两种观点的分歧，根源在于对资金法律属性、行为主观目的、全链条危害结果的认定标准不一，要想厘清该问题，叶律师将从“税款与财政奖补的概念及运行机制”与“对立观点背后的理解逻辑”进行解读。
一、“税款”与“财政奖补”
作为“开票经济”中被侵害的主要法益，税款和财政奖补之间确实存在千丝万缕的关系，因此需从资金来源、征收拨付主体、法律依据、权利属性、规制法益等层面，区分二者的本质差异，这是明确司法定性的基础前提。
税款是纳税人依据《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国增值税法》等税收法律法规，向税务机关依法申报、缴纳的法定财政收入。税款征收具备强制性、无偿性、固定性三大特征，所有税款征收后全额上缴国库，统一纳入国家财政统筹管理。
在危害税收征管犯罪中，刑法所定义的税款损失，特指因逃税、虚开增值税专用发票、骗取出口退税等行为，导致本应上缴国库的税款被非法侵占、抵扣、流失的结果。
《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》明确，虚开增值税专用发票罪、逃税罪等罪名的入罪与量刑标准，均以实际流失的国库税款数额为核心依据。税务犯罪规制的核心，是打击破坏税收征管秩序、直接造成国家税款减损的行为。从资金流转体系来看，税款始终处于税务征管、国库入库的税收体系内，流转规则受税收法律严格约束。
地方政府向开票方发放的财政奖补、产业扶持金、税收奖励等资金，是地方政府为落实招商引资、产业培育政策，依据地方行政文件、招商引资协议，从本级财政预算中安排拨付的财政支出资金，受《中华人民共和国预算法》规制。
根据《国务院关于纠正地方自行制定税收先征后返政策的通知》规定“各地区、各部门不得以先征后返或其他减免税手段吸引投资，更不得以各种方式变通税法和税收政策，损害税收的权威”，同时，该《通知》还规定“先征后返政策作为减免税收的一种形式，审批权限属于国务院，各级地方人民政府一律不得自行制定税收先征后返政策”。
一般来说，合法的财政奖补存在两个核心特征，其一，资金拨付发生在税款足额上缴国库之后，是国库资金完成层级划分、划入地方财政后的二次分配；其二，发放主体为地方财政部门、招商管理部门，而非税务机关，发放依据为地方行政政策，而非税收征管法规。
需要注意的是，即便财政奖补的核算基数与企业实缴税款挂钩，也仅为计算标准的关联，不会改变 “税款入库、财政再支出”的基本属性。企业缴纳税款后取得的地方财政返还、奖励，属于财政支出行为，不属于税务机关的税款退还。
从规制法益来看，税款对应的是国家税收征管秩序与国库资金安全，而财政奖补资金对应的是地方财政资金安全与财政预算管理秩序，二者受不同法律体系保护，这也是司法机关区分两类资金的核心底层逻辑。
二、刑审参考1681号：为何认定诈骗罪？
刑事审判参考第1681号典型案例“李某等人诈骗案”（下称“1681号案例”），是通过虚开专票骗领补贴被认定诈骗罪的典型案例，也是实务从业者、专家学者讨论本文争议问题绕不开的案例。
该案中，涉案企业西藏某医药公司与当地经开区管委会签订招商引资协议，约定按照企业实际缴纳流转税的一定比例发放企业发展金。为套取高额奖补，该公司实际控制人与外地企业通谋，虚构药品购销交易，签订虚假合同、制造资金空转，虚开增值税专用发票一千六百余份，价税合计超 1.6 亿元。
在案证据显示，涉案发票对应的税款已由开票方全额向税务机关缴纳，下游受票方虽完成发票抵扣，但行为人核心目的是虚增纳税基数、申领财政奖补，并非利用发票骗抵税款，最终该公司累计骗取财政奖补超 840 万元。
该案起诉罪名为虚开增值税专用发票罪，审理法院经全面审查后，认为：从主观方面而言，行为人实施虚开行为的核心动机是获取地方财政奖励，并非为了骗取、抵扣国家税款，不具备虚开增值税专用发票罪的主观构成要件。从客观方面而言，开票方已足额缴纳全部票面税款，税款全额上缴国库，未造成国家税款流失，不具备税务犯罪的客观危害结果。同时，涉案财政奖补属于地方财政预算支出，并非税务机关退还的税款，被骗取的资金属于地方财政损失，而非税款损失。
基于这一观点，审理法院最终判决被告人不构成虚开增值税专用发票罪，认定构成诈骗罪，并将骗补数额作为量刑依据，该案例也成为全国范围内区分 “骗奖补” 与 “骗税款” 的标杆案例。
需要注意的是，两高于2024年《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》为这一观点也提供了法律依据。该《解释》第十条第二款规定“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任”。由该《解释》可见，在对指控行为定性时，司法机关将更加看重行为目的及是否造成国家税款损失。
三、五河案、鹰潭案：为何认定虚开增值税专用发票罪？
然而，并非所有的骗领补助案，最终都以诈骗罪定罪收场。个别案件审理法院认为构成虚开增值税专用发票罪，并将财政奖补数额纳入“税款损失”进行评价。
比如，在安徽省五河县人民法院审理的，葛洲坝环嘉（大连）再生资源有限公司蚌埠分公司、王瑾、梁大勇虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票案，案号为（2019）皖 0322 刑初 183 号，下称“五河案”。
2016年11月25日，案涉企业葛洲坝环嘉（大连）再生资源有限公司（下称“大连公司”）与当地人民政府签订《项目协议书》，约定地方政府按照该公司实际纳税金额48%进行返还（城建、印花、教育附加按照实际缴纳100%全额返还）。此后，该企业分别向多个下游企业虚开增值税专用发票并完税，下游企业通过抵扣专票获得税款抵扣利益，并将开票金额对应的资金转入大连公司账上，再由大连公司安排私人账户，将转入资金扣除开票费用后转回给受票企业实控人私人账户。大连公司以开票、完税情况，向地方政府申领财政奖补。
该案中，五河县人民法院在说理部分明确表态：“被告人钻政府优惠政策的空子，以政府的返税奖励置换等额的偷逃税款，以掩盖偷逃税款的事实，从而达到不用支付任何成本，仅凭为他人虚开增值税专用发票即可获利的目的。蚌埠分公司作为出票方虽 100%向税务机关缴纳了税款，但通过政府优惠将其中 48%的税收转化为财政支出，国家实际税收只有 52%，而翔诚公司作为受票方却 100%进行抵扣，造成国家税收损失 48%。被告人蚌埠分公司、王瑾、梁大勇与王某 3 等人合谋，利用地方政府的返税奖励优惠政策，违反国家增值税专用发票管理法规，在没有真实交易的情况下，为他人虚开增值税专用发票，造成国家税收损失 6430354.66 元。”
该案的判决书结尾显示，被告单位葛洲坝环嘉（大连）再生资源有限公司蚌埠分公司和被告人王瑾均被认为构成虚开增值税专用发票罪，该案并未被认为构成诈骗罪。
而对于相似的案情，江西省鹰潭市中级人民法院审理的李某虚开增值税专用发票案中，江西中院也做出了相似的裁判观点。该案案号为（2025）赣 06 刑终 8 号，下称“鹰潭案”。
2016年5月份以来，李某通过使用其亲属及朋友的居民身份证，在鹰潭地区陆续成立九户物流类企业、六户设备租赁公司，总计十五户空壳公司。经营期间，李某利用其实际控制的上述公司，在没有真实货物交易的情况下，通过谢某等人介绍，以收取开票费的形式对外虚开增值税专用发票3499份，票面金额合计304600744.04元，已认证抵扣税额30521929.35元。据案件审理查明的事实，李某实际主要获利方式，是通过向相关企业所在的月湖区政府依此前签订的《政策扶持协议》申请财政返还。
该案中，鹰潭中院在说理部分明确表态：“只有在进项中缴纳了增值税的交易主体，才享有在销项中抵扣的权利。本案受票方在真实交易中并没有缴纳相应的增值税税款，国家也没有基于该真实交易征得相应税款，受票方还在交易后以从第三方获取的发票进行抵扣，抵扣的税率还高于买进发票的票点，从而达到了少缴纳税款的目的，客观上造成国家增值税税款损失；李某甲虽然向开票地的税务机关缴纳了票面税额，但基于当地的税收返还政策又获得相应比例的返税，实际仍造成了国家税款损失，国家是基于补贴真实的货物交易而给予的税收返还，而李某甲与下游企业之间根本就不存在真实的货物交易，这也是有违于国家‘以票控税’的立法本意”。
该案的判决书结尾显示，鹰潭中院维持了一审法院对于上诉人李某认定构成虚开增值税专用发票罪的判决。
四、未解答的疑问：审判规则到底是如何塑造的？
通过对刑事审判参考第1681号典型案例与五河案、鹰潭案的展示，相信读者观后容易产生困惑，三个案子都是开票方对外虚开发票并如数完税，下游取得发票后全数抵扣，地方政府基于开票情况进行财政返还，且均不涉及到税款退库，那为什么1681号案例认定构成诈骗罪，而五河案和鹰潭案构成虚开增值税专用发票罪。
关于这个问题，笔者请教了很多的专家学者、前辈，了解到许多观点，但是许多观点经过仔细论证，似乎都难以自圆其说。
譬如，有观点认为，因为1681号案例没有侵蚀税基，而五河案、鹰潭案有侵蚀税基，因此定性不同，但至于“何为侵蚀税基”“基于什么认定有无侵蚀税基”“为何1681号案例没有侵蚀”，又难以自圆其说。
譬如，有观点认为，三个案例的审判区别，在于财政补贴的数额是否与开票企业完税数额完全相关。但是回归上述三个案例，财政奖补的数额均与企业完税数额完全相关，比如1681号案例中，案涉开发区以流转税的一定比例进行财政补贴，五河案中地方政府按照缴纳税款的48%进行补贴，鹰潭案判决书中虽未明确补贴比例，但从事实认定方面也可看出系基于一定数额补贴。因此“完全相关则定虚开，有其他考量因素则定诈骗”的观点也难以自圆其说。
关于三个案子的分歧，叶律师持有如下看法：
首先，三个案子存在定性分歧的主要原因，在于审理法官对行为人行为目的，以及财政补贴属性的不同理解。刑审1681号案例之所以不认为构成虚开增值税专用发票罪，是因为审判法官基于“行为人虚开只是为了抬高纳税基数的目的，且开票方全额完税，受票方抵扣行为没有直接造成税款损失”的理据，而财政补贴属于税收征管之外的活动，因此不应当认定存在税款损失，故认定构成诈骗罪。但在五河案和鹰潭案中，审理法院均认为“财政补贴的数额以开票企业的缴税数额作为计算基数，按照一定比例得出补贴数额，因此财政补贴在案件中本质上是对税收的返还，因而税款征缴损失真实存在”，这一理解的底层逻辑是“全国税收征管、财政支出一盘棋”。基于对财政奖补性质的不同认知，是导出完全不同的结论的根因。
其次，补贴/返还比例的不同，可能会影响案件定性。在上述三个案件中，1681号典型案例并没有披露具体返还比重，推测返还比例并不高；五河案的返还是48%，鹰潭案的返还比例大约为45%（根据判决书记载“更高可以返到97%”）。叶律师推断，返还比例越高，法院越容易将财政补贴理解为实质性的“税收返还”。
此外，案件的审理时间节点不同，可能也是导致审判观点不同的缘故。刑审1681号案件于2020年6月2日作出一审判决，于2021年8月3日由西藏自治区高级人民法院作出二审裁定。而鹰潭案（二审）是在2025年5月9日作出的裁判文书，当时《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》已经发布，司法机关对于虚开增值税专用发票罪的审理认定规则发生变动，这也可能是引发相似案例前后判罚不一致的原因。
需要注意的是，案件审理时，关于“税收洼地”的政策导向，也是影响判决结果的原因。刑审1681号典型案例系于2020年进行审理，届时对“税收洼地”的评价相对中性，认为是地方政府合法招商引资的工具，因此更加关注其“财政补贴”的一面。但在2022年6月国务院出台的《关于进一步推进省以下财政体制改革工作的指导意见》记载“逐步取消对各类区域的财政收入全留或增量返还政策”“逐步清理不当干预市场和与税费收入相挂钩的补贴或返还政策”，财政补贴的合法性便被逐步削弱，尤其是“补贴与税费收入相挂钩”进一步暴露了“税收返还”的本质，这也就是为什么五河案、鹰潭案审理法院坚持“财政补贴就是税收返还”的观点。
最后，是否具有相对独立的、可评价为诈骗的行为，也可能是影响案件最终定性的原因。在刑审1681号典型案例中，行为人的做法是先与当地政府谈招商并签署《招商引资协议》，约定按照缴纳税款比例发放企业发展金，然后通过开发票的方式，抬高交税基数，最后行为人凭完税证明和招商协议去当地政府申领发展金。而五河案中，大连公司跟当地政府签署的《项目协议书》直接约定“按照实际缴纳税款的48%返还”，此中不涉及可以单独评价为诈骗的“虚假报送信息”的行为，因而认定虚开增值税专用发票罪。
五、结尾
叶律师在上一章节中，通过分析三个案件同案不同判的原因，向大家阐述了关于“虚开骗补定性”一问题的观点：补贴数额与税款缴纳数额绑定越紧密、计算比例越高，“税收返还”的属性越强，越容易被认定为虚开增值税专用发票罪；此外，如果行为人在虚开发票之外的骗领补贴行为越独立、越明显，则越有可能被认定构成诈骗；随着近些年来虚开增值税专用发票罪犯罪构成逻辑的重构，虚开发票本身的获利越明显，越有可能认定为虚开增值税专用发票罪，与税收洼地政策关联度越强，越容易认定为虚开增值税专用发票罪。
需要大家关注的是，现实中容易引发如下争议：虚开增值税专用发票罪在当下越来越被认定为是“针对增值税款的特殊诈骗罪”，但如果以税款作为“被骗款项”进行计量时，我们不难发现，虚开增值税专用发票罪与诈骗罪法定刑幅度虽然相同，但是量刑计算数额却差异极大。
以虚开增值税专用发票罪为例，虚开税额500万元即可在有期徒刑十年以上适用基准刑，但诈骗罪达到同等量刑幅度的数额通常却是50万元，相比之下诈骗罪看似更像是“重罪”。那么此处就容易产生罪责刑不相适应的争议：如果虚开发票的行为既骗抵税款，又骗领补贴，最后竟然（可能）定相对较轻的虚开增值税专用发票罪，而单纯骗领补贴，最后（可能）却定相对更重的诈骗罪，这是否会引发罪责刑不相适应的现象？
针对这一争议现象，叶律师认为可以通过适用数罪并罚来进行应对。若虚开增值税专用发票行为既造成了税款损失，也通过虚假申报的方式骗领了财政奖补，则本质上是两个行为造成了不同的法益侵害，虽然虚假申报的起点在虚开发票，但最终导致财政奖补被骗领的核心行为是申报行为，因而适用数罪并罚并无问题，也能解决罪责刑相适应的问题。
[完]
叶东杭
广东知恒（前海）律师事务所高级合伙人，知恒刑事中心数字经济与网络犯罪辩护部顾问，高校法学院证据法学课程校外导师。从业期间，叶东杭律师主攻税务犯罪、信息网络犯罪、经济犯罪辩护，撰写税务犯罪文章数十篇，每年经办大量刑事案件，拥有丰富的税务犯罪、信息网络犯罪辩护经验，曾办理多件虚开增值税专用发票罪案件，涉及建设工程、成品油、制造业、财务咨询、出口贸易、自媒体行业。同时曾在经办的多个案件中取得不起诉、无强制措施释放、缓刑、胜诉、二审改判胜诉等成果及侦查阶段取保候审、不批捕取保候审的阶段性成果。
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