税务稽查是税收征管的关键环节，兼具维护国家税收征管秩序与保障纳税人合法权益的双重价值，而稽查行为的合法性不仅要求事实认定清楚、证据确实充分，更要求执法程序严格遵循法定要求。
在虚开增值税专用发票相关税务稽查案件中，因事实牵涉面广、证据链条复杂，税务机关的事实认定标准与执法程序合规性成为司法审查的核心要点。
本文特别选取了某材料公司与S市稽查局的行政纠纷案（以下简称“该案”）作为税务司法审判的典型案例。该案清晰展现了司法机关对税务稽查行为事实认定与程序合法的双重审查原则，也为税务机关规范执法、纳税人维护自身合法权益提供了重要参考，本文结合现行有效法律规范对该案展开法理分析，并梳理裁判规则、提出维权建议。
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标题：纳税滞纳金维权丨03税务稽查局税务处理决定在实体和程序上均存在重大瑕疵，被法院予以撤销。
一、主要案情
某材料公司在经营过程中取得30余家个体经营户在税务机关代开的增值税专用发票共计191份。
S市稽查局经调查后认定，上述发票系虚开，据此作出《税务处理决定书》，要求该公司补缴增值税、企业所得税及滞纳金合计1860余万元。
材料公司对该处理决定不服，依法申请行政复议，复议机关维持原决定后，该公司向合肥市包河区人民法院提起行政诉讼，请求撤销被诉税务处理决定。
本案的特殊性在于：其一，涉案发票数量多、来源分散，涉及30余家个体经营户；其二，认定虚开的证据链条存在明显缺口，部分个体户的代开事实未能查清；其三，税务机关在执法程序中存在多处瑕疵，涉及执法证件出示、案件审理程序及陈述申辩权保障等关键程序环节。
案例选自财税法研究会发布中国“2022年度影响力税务司法审判案例”之五：某材料公司与S市稽查局行政纠纷案，案号（2022）皖0111行初17号。
二、法院裁判
（一）争议焦点
本案的争议焦点集中于两个层面：一是实体层面，即稽查局认定涉案191份增值税专用发票为虚开的证据是否确实充分；二是程序层面，即稽查局作出处理决定的程序是否合法，是否充分保障纳税人的陈述申辩权。
（二）裁判理由
合肥市包河区人民法院经审理认为，被诉税务处理决定在实体和程序上均存在重大瑕疵，依法应予撤销。
1.关于实体认定问题，法院从三个维度展开审查：首先，涉案《税务处理决定书》仅笼统认定发票虚开，未具体载明虚开的事实要素，包括虚开主体、虚开手段、资金回流等关键情节，导致认定事实不清。其次，稽查局虽提交了绝大部分个体户申请代开发票的证据材料，但所涉金额仅2000余万元，与认定的违法金额之间存在较大差额，该差额部分的事实未予查清。再次，其中14户个体户的增值税专用发票具体如何开具，稽查局未能提供充分证据予以证明。基于上述理由，法院认定稽查局关于虚开的认定证据不足。
2.关于程序合法性问题，法院指出稽查局存在多项程序违法情形：第一，未提交证据证明执法人员在执法过程中依法出示了执法证件；第二，未提交证据证明其按照重大税务案件审理程序提请审理委员会审理；第三，未充分保障材料公司的陈述申辩权，剥夺了纳税人参与程序、影响决定形成的法定权利。此外，在行政复议程序中，省税务局亦未能提供证据证明其按期向稽查局送达行政复议申请书副本，构成程序违法。
三、法理分析
（一）法律依据之具体适用
本案的裁判依据涉及多部法律法规的具体条款，体现了法律规范体系的层级适用逻辑。
1.关于稽查局的职责权限，《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条第二款明确规定：“国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉。”该条第一款同时规定：“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。”据此，稽查局对虚开增值税专用发票案件具有法定查处权限，但其执法行为必须严格限定在法定职责范围内。
2.关于税务检查的程序要求，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十九条规定：“税务机关派出的人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书，并有责任为被检查人保守秘密；未出示税务检查证和税务检查通知书的，被检查人有权拒绝检查。”《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十九条进一步重申：“税务人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书；无税务检查证和税务检查通知书的，纳税人、扣缴义务人及其他当事人有权拒绝检查。”上述条款确立了税务检查的表明身份制度，是程序正当原则的基本要求。
3.关于陈述申辩权的保障，《中华人民共和国行政处罚法》第四十四条规定：“行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人拟作出的行政处罚内容及事实、理由、依据，并告知当事人依法享有的陈述、申辩、要求听证等权利。”第四十五条明确：“当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由或者证据成立的，行政机关应当采纳。行政机关不得因当事人陈述、申辩而给予更重的处罚。”虽然本案系税务处理决定而非行政处罚决定，但基于“正当程序”原则的普遍适用性，税务机关在作出对纳税人不利决定前，负有听取陈述申辩的义务。
4.关于证明责任与证明标准，本案虽未直接引用《中华人民共和国行政处罚法》第四十条关于“违法事实不清、证据不足的，不得给予行政处罚”的规定，但裁判逻辑显然吸收了该条款的精神。税务机关作为征税权的行使主体，对其作出的不利认定承担证明责任，且证明标准应达到“事实清楚、证据确凿”的程度。
（二）裁判逻辑之深层解读
本案裁判体现了司法机关对税务行政行为的全面审查立场，其逻辑进路可从以下层面加以解析。
1.实体审查与程序审查并重的双轨模式。法院并未因程序违法而回避实体审查，而是对虚开认定的证据充分性进行了实质性判断。这种审查方式体现了行政诉讼"全面审查"原则，即对被诉行政行为的合法性和合理性进行全方位检视，既关注结果正当性，也关注过程正当性。
2.证明责任分配的精准把握。在虚开认定中，税务机关需证明“三流一致”的打破，即资金流、货物流、发票流的分离状态。本案中，稽查局未能完成这一证明责任，特别是在14户个体户的发票开具事实及大额差额部分的事实认定上存在明显漏洞。法院据此认定证据不足，实质上是将客观证明责任分配给税务机关，要求其承担事实真伪不明时的不利后果。
3.程序瑕疵的独立评价机制。法院将未出示执法证件、未提请重大案件审理、未保障陈述申辩权等程序问题，作为认定被诉行为违法的独立事由。这种评价机制表明，程序违法不再仅仅是实体正确的“附庸”，而是具有独立价值的审查对象。即使实体认定正确，程序的严重违法亦足以导致行政行为的撤销。
4.复议程序瑕疵的连带审查。法院对行政复议程序的合法性进行了审查，并认定省税务局在送达程序上存在违法。这一认定拓展了司法审查的广度，将复议程序的合法性纳入监督范围，体现了对纳税人救济权保障的完整逻辑。
四、裁判要旨梳理
（一）税务处理决定的事实认定须具体明确。税务机关认定虚开增值税专用发票，应当在决定书中载明虚开的具体事实，包括涉及的发票份数、金额、开票主体、虚开手段、资金回流路径等要素，不得作笼统性、概括性认定。事实认定的明确性既是决定书的法定形式要求，也是后续审查的事实基础。
（二）税务机关对虚开认定承担完全的证明责任。虚开事实的认定涉及纳税人重大财产权益，税务机关应当提供确实充分的证据，形成完整的证据链条。对于涉及多户、多份发票的案件，应当逐户、逐份核实，对于未能查清的部分，不得纳入认定范围。证明标准应达到排除合理怀疑的程度，而非优势证据标准。
（三）税务稽查程序须严格遵循法定步骤。表明身份制度、重大案件审理程序、陈述申辩权保障等程序环节，构成税务稽查的法定程序框架。任何环节的缺失或瑕疵，均可能导致行政行为的违法。特别是陈述申辩权，作为正当程序的核心要素，其实质保障要求税务机关必须听取并复核纳税人的意见，而非仅作形式告知。
（四）行政复议程序的合法性纳入司法审查。复议机关在履行复议职责时，应当严格遵守法定程序，包括申请书的送达、答复通知的发出、审理期限的遵守等。复议程序违法，即使原行政行为实体正确，亦构成复议决定的撤销事由。
五、维权建议
基于本案的裁判要旨和税务稽查的实践特点，为面临类似税务行政处理的纳税人提供如下维权建议。
（一）重视程序权利的即时行使。在税务稽查阶段，纳税人应当密切关注稽查人员的执法证件出示情况，做好记录。对于未出示证件的，有权拒绝检查并留存证据。同时，应当积极行使陈述申辩权，以书面形式提交意见，并要求税务机关在决定书中予以回应。程序权利的行使应当留痕，为后续救济固定证据。
（二）强化证据意识的全程培养。纳税人应当建立完善的业务档案管理制度，保存与交易相关的合同、付款凭证、物流单据、入库记录等原始资料。在收到税务处理决定后，应当及时组织证据，针对税务机关认定的事实逐项反驳，特别是关注金额差异、主体遗漏等细节问题。
（三）善用行政复议的救济功能。行政复议是税务争议解决的法定前置程序，也是成本较低的救济渠道。在复议申请中，应当同时针对实体认定和程序违法提出主张，并要求复议机关对原行为的全面合法性进行审查。对于复议机关的程序违法，应当作为诉讼中的重要攻击点。
（四）把握行政诉讼的审查深度。在诉讼阶段，应当申请法院对税务机关的证据进行全面审查，特别是申请调取稽查案卷材料，核实证据的完整性和关联性。对于税务机关未能提交的关键证据，应当主张由其承担不利后果。同时，应当重视对程序违法的举证，如通过执法记录仪、送达回证等证明程序瑕疵。
（五）关注证明标准的司法适用。在虚开认定案件中，应当主张税务机关适用“排除合理怀疑”的高证明标准，而非一般的优势证据标准。对于存在真实交易可能、三流不一致有合理解释等情形，应当充分论证，动摇法官对虚开事实的内心确信。
（六）寻求专业支持的及时介入。税务行政案件涉及税法、行政法、证据法等多领域知识，且具有高度的专业性和政策性。建议纳税人在稽查初期即寻求专业税务律师的介入，参与稽查应对、复议申请和诉讼代理，制定系统的维权策略，避免因程序失误或证据缺失导致权益受损。
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